§ 3. История налоговой системы

(Сконца XVIII в. наступает новая эпоха в обложении. К этому време­ни правила обложения успели выработаться, представление о постоян­стве налогов успело укорениться, Сформировалось убеждение, что мас­са разнообразных налогов не только не удовлетворяет своему назначе­нию, но останавливает прогресс промышленного развития и, вредя на­родному хозяйству, наносит ущерб казне.

Третий период в истории налогов (XIX в.) отличается гораздо мень­шим их количеством и большим однообразием. Формы налогов стано­вятся более определенными, правила администрации более выработан­ными и при выборе оказывается предпочтение таким податным источ­никам, которые обещают крупный (миллионный) доход.

сту пают финансовые интересы этого классу В результате уничтожается масса косвенных налогов, тяготевших над промышленностью, прово­дится великая реформа слободкой торговли, разорвавшая постепенно цепи протекционизма. |

^Когда, наконец, с начала XIX в. к интересам двух господствующих классов начинают присоединяться и заявлять о себе интересы рабочих — ставятся вопросы об отмене всех тех налогов, которые тяжело давят на беднейшие классы населения: уничтожается налог на соль в 1825 г, на хлеб в 1846 г., в 1842 г. вводится вновь подоходный налог. Так же в борьбе интересов различных классов складывалась налоговая система и в дру­гих европейских государствах^)«Налоговые системы сотканы из проти­воречий, недаром и говорят про финансовое право, что оно алогичес­кое право. Эти системы (налоговые) - результат борьбы, а не логичес­кого построения». Объективности ради следует сказать, что налоговая система формировалась под влиянием обоих факторов.

Подведем итоги. В начальный период промышленного капитализма XIX в. налоговая система состояла из прямых налогов, с одной сторо­ны, и множества налогов на потребление. В конце XIX в. в наиболее развитых капиталистических странах в налоговую систему включают подоходный налог, как фундамент, и наследственный налог. Реальные налоги огступаЕотна задний план, но сохраняется небольшое число на­иболее доходных налогов на потребление^

В рамках цивилизационного подход финансовая паука дала ответ и относительно будущего налоговой системы: «Государственные услуги, обращенные на пользу граждан, будут иметь место всегда, при всяком фазисе культуры и цивилизации, поэтому никакое общество никогда не в состоянии обходиться без налогов»1.

Сторонники формационного подхода (марксисты, социалисты) счи­тали финансовое хозяйство элементом надстройки, характер которой полностью определяется базисом, экономическим строем общества. Ис­торическая смена формаций означала и смену налоговых систем. Надо­гни их система как инструмент эксплуатации трудящихся масс должны быть уничтожены в ходе социальной революции пролетариата. Жизнь показала несостоятельность классового подхода к анализу природы на­логов. Советская экономическая финансовая система за 74 года своего существования ни одного дня не прожила без начогов. Становленпесо- временной российской налоговой системы осуществляется с учетом метрового и отечественного опыта.

[^Заключая вопрос о теоретических основах налоговой системы, пе­рейдем к характеристике конкретных форм налогообложения, которые действовали в 20-е годы XX в. Это имеет значение и для понимания эво­люции современной налоговой системы. Начнем с реальных (прямых) форм налогообложения, так как он и исторически были первыми[105] К ним относятся поземельный налог, подомовый, промысловый налог и налог па денежный капитал.

Поземельным налогом называется налог, падающий на владельца зем­ли и имеющий в виду обложение дохода от земли, Объектом этого нало­га служит земля. Субъектом этого налога считается собственник земли. Источником этого налога является доход от земли, т.е. поземельная рен­та? Так строился поземельный налог но всех западно-европейских госу- дарстнахпна пример, в Англии налог взимался в размере 4 шиллингов с каждбГофунта стерлингов арендной платы, поступившей в пользу соб­ственника.

(До тех пор, пока промышленность не получила «колоссального раз­вития», в налоговых системах европейских стран и России поземель­ные налоги были преобладающей формой реального обложения $ Рус- ский и советский исследователь И.М. Кулишср образно представил ме­сто поземельного налога и его несущей конструкции — кадастра; «В сис­теме реального обложения поземельный налог - глава и основа, наибо­лее яркий выразитель системы.

Поземельный налог это один из налогов, существовавших с древней­ших времен. Ко второй половине XIX в. значение поземельного налог в доходах государства относительно уменьшилось в результате введения новых видов налога, но не утратило своего значения для бюджета. Пре­имущества поземельного налога исходили их тех качеств, которыми об­ладает земля, и из ее значения в экономической и политической жизни. Справедливо сказано, что земля есть собственность по преимуществу — с ней связывается обладание определенными политическими правами. Как известно, земля обладает свойством дорожать. С фискальной точ­ки зрения земля указывает на платежеспособность ее собственника. Оценить доход от земельной собственности гораздо легче, чем какой- либо другой вид дохода.

Землю, как объект обложения, нельзя утратить. Поэтому финансо­вая наука считала, что земля является самым лучшим объектом обложе­ния, По общему правилу для всех налогов, поземельный налог должен падать на чистый доход с земли. Способы определения дохода с земли в разное время и в различных странах был и разнообразны. Самый старый способ состоял и измерении земли и обложении по ее количеству: по югерам в Риме, по хайдам — в Англии, по гуфам — в Германии, по сохам — в России. Но уже на довольно ранней ступени цивилизации

из-за несправедливости обложении земли по ее количеству, этот способ изменяют: земли разделяют по их плодородию. Так, пдревней Руси раз­личалась соха доброй и соха худой земли. Другим старинным способом, еще более распространенным и долго державшимся, была десятина, т.е. взимание налога в размере 1/10 валового дохода с земли,

С развитием техники обложения появились более совершенные спо­собы и приемы, в основе которыхлежало определение чистого дохода с земли, кадастр. Кадастр был выгоден и государству, и землевладельцу. С одной стороны, сего помощью можно было установить более или ме­нее равномерный поземельный налог. С другой — кадастр не мешал вла­дельцам земли улучшать культуру земледелия с целью увеличения их дохода.

Кадастры использовались и в древности. Но лишь сочетание реко­мендаций финансовой науки и практического опыта позволили выра­ботать кадастр, позволяющий объективно устанавливать поземельный налог.

От общего понятия о кадастре перейдем к доходности и устройству поземельного налога на примере России.

В России поземельный налог был старой формой обложения, ссыл­ки на нега есть у летописцев. В период татарского владычества образо­валась и получила общее развитие посошная подать, включавшая в себя и поземельный налог Последний определялся качеством и количест­вом земли. Земля делилась на десятины, четы и выти. Величина выти, чисто фискальной единицы, не была постоянной. С переходом в конце XVi I в. от поземельной системы налогов к подворной, посошная по­дать теряет свое значение и в правление Петра I ей на смену приходит подушный налог. С тех пор Россия не знала поземельного налога.

В 1875 г. в бюджете России появился новый «государственный позе­мельный» налог, образовавшийся в результате реформы существовав­шего с 1853 г. Государственного земского c6opaJ, Обложению государст­венным поземельным налогом подлежали все земли, облагаемые на ос­нове Устава о земских повинностях местными сборами, кроме казен­ных земель. Общая сумма налога с каждой губернии и области опреде­лялась (с утверждения министра финансов) умножением общего числа десятин подлежащей обложению земли на средний по губернии или области оклад налога с десятины удобной земли и леса, утверждаемый в законодательном порядке. Величина этих окладов по закону ]884г.ко- лебаласьот 1/4 коп. до 17 коп. с десятины. По Манифесту 1896 г. ставки поземельного налога были снижены на 50% сроком на Шлет. Нозначе-

ние государственного поземельного обложения в России было невели­ко. В 1901 г. доходы от него составили 9,87 млн. руб.

Большое значение имел поземельный налог, взимавшийся с государ­ственных крестьян с 1724 г, под названием оброчной подати.

Русский кадастр 1843—1856 гг. Кадастр производился в периоде 1843 г по 1856 г. с пелью определения доходов казенных селений от земель, промыслов, мирских неземельных оброчных статей и лесов. Чинами кадастровых отрядов прежде всего производилось определение площа­ди земель, местных различий почв по названию, качеству, главнейшим возделываемым культурам и среднему урожаю с каждого рода почвы. Составлялась таблица средней урожайности зерна, сена, соломы с де­сятины каждого качества почвы в исследуемом районе. На основании частных таблиц составлялась общая сводная таблица урожая для губер­нии и определялся валовой доход, из которого исключались издержки производства и получали чистый доход с десятины пахотных, сенокос­ных и огородных земель, по каждому различию почвы, с которого и оп­ределялся оклад оброчной подати.

К 1857 г. назрела необходимостьупроститьприемы кадастровой оцен­ки и установить такие оклады оброчной подати, которые могли бы слу­жить для определения капитальной стоимости земель на случай их про­дажи крестьянам в собственность. В этих целях в 1859 г. была издана новая инструкция для оценки казенных земель министерством государ­ственных имуществ, В соответствии с инструкцией при оценке угодья разделялись на 5 классов: 1) пахотные земли, 2) сенокосы, 3) выгоны, выпуски и пастбища, 4) земли под садами и ценными культурами, воз­делываемыми на продажу и 5) усадьбы. Производился расчет оценоч­ного дохода поурожаю ржи, который принимался за валовой доход поля. Из валового дохода исключалось на покрытие издержек обработки от 25 до 40%, смотря по качеству почвы и расходам на вывозку удобрения. Остаток считался оценочным доходом. В оброчную плату первоначаль­но предполагалось отчислять 1/4 оценочного дохода, но впоследствии эта доля по некоторым губерниям была увеличена до 1/3.

Кадастровые работы по инструкции 1859 г. были произведены в 14 губерниях, из которых оброчная подать на новых началах к 1866 г. вве­дена только в 9. Министерство государственных имуществ так оценило производство кадастра: в 1859 г. потребовали от кадастра более, чем он мог дать на самом деле н чем он дал в Западной Европе: хотели опреде-

в ГТушхэрева В,М.

лить не относительную, а абсолютную цифру поземельной ренты с со­стоящих но владении государственных крестьян земель. ГТо Высочай­шему указу от 24 ноября 1866 г земли и угодья, находившиеся в пользо­вании у государственных крестьян, были оставлены за сельскими об­ществами в наделы, причем выданы были им на землю владеиные запи­си как документы на право владения с определением неизменного в те­чение 20 лет платежа за землю государственной оброчной подати. Зако­ном от 12 июня 1886 г оброчная подать была преобразована в выкупные платежи крестьян за землю, которые вместе с мирскими сборами дава­ли госбюджету России основные земельные доходы. Так, по росписи на І9Ш г. был о запланировано собрать государственных земельных сборов на сумму 25 млн. руб.;

/Вторым реальным налогом являлся подомовый налог, который по­явился в практике европейских стран в XVI в., когда стал и развиваться города как ясно из названия, субъект налога — собственник дома. По­домовый налог имел в виду обложение дохода этого собственника. По­следний получал доход двоякого рода: 1) прежде всего прибыль на ка­питал, который собственник вложил в дом, и которую он получал в виде платы за квартиры с квартирантов, живущих в его доме: 2) собственник получал в квартирной плате еще и поземельную ренту с того участка зем­ли, который занимает его дом. Земельная рента в городах была выше, чем в деревне, В городах спрос на землю, благодаря стечению сотен ты­сяч людей на небольшой площади, был высок. Этим спросом поднима­лась и плата за пользование земельными участками, находящимися в более выгодных условиях местоположения: участки в центре города оце­нивались дороже, чем на окраинах д Эта плата за пользование участка­ми, более выгодно расположенными, и представляла собой городскую ренту. Квартирант, платящий домохозяину за квартиру, оплачивал не только прибыль на капитал, вложенный в постройку дома, и текущие расходы по дому, но еще и поземельную ренту на землю, на которой построен дом. Подомовый налог и облагал доход, получаемый собст­венником дома от прибыли с дома и от ренты с земельного участка под домом.

Подомовый кадастр. Чтобы провести обложение домов, нужно про­извести учет объектов подомового налога и их доходности. Когда этот налог появился, например, в Англии в XVII в., то первоначально учет домов был упрощенным. Налог взимался по числу очагов или каминов в доме (отсюда и название «очажный сбор»). Такой учет не требовал по­сещения дома и исчислений доходности, В самом конце XVII в. очаж­ный сбор превращается в домовый налог, исчисляемый по числу окон в доме. Это был очень грубый прием, но для того времени приемлемый и более точный, чем налог по числу очагов. По примеру Англии подомо­вый налог во Франции, введенный во конце XVIII в. был тоже построен на обложении домов по числу окон и дверей. В XIX столетии такой спо­соб обложения становится слишком'грубым и неравномерным, и госу­дарства переходят в большинстве случаев к обложению по доходности. Однако доходность определялась не индивидуально для каждого дома, а по разрядам средних норм, к которым были отнесены отдельные дома. Обычно город разделяли по районам, в каждом районе на основании нескольких наблюдений определялась средняя доходность одной квад­ратной сажени жилой площади по разрядам зданий (каменные, дере­вянные) и по этим нормам исчислялся валовой доход каждого дома по­средством измерения его площади. Из этого дохода исключались теку­щие расходы, тоже по установленным нормам, и с остающегося чистого доходлаимался налог.

/Третий реальный налог — промысловый. Объектом его являлся про­мысел, за исключением сельскохозяйственно^^^ Это — налог на всякую хозяйственную деятельность в виде промысла, которая имела в виду получение дохода. Сюда относились промыслы в области промышлен­ной переработки сырья, промыслы в области торговли и транспорта и разные виды свободных профессий (врачи, адвокаты, литераторы и пр.) Селъкохозяйственный промысел не подвергался обложению промыс­ловым налогом прежде всего потому, что он облагался поземельным налогов

Субъектом промыслового налога являлосьлицо, занимающееся ка­ким-либо промысломУСубъект этого налога не всегда совпадал с носи­телем, так как здесь часто происходило переложение налога на потребите­ля. Лицо, ведущее промысел, могло связать налог со своими меновыми операциями и переложить налог на потребителя путем увеличения цены. Торговец, зная сумму причитающегося с него налога, учитывал его в се­бестоимости продаваемых товаров и, повышая цену, перелагал его на покупателя. Зубной врач, платящий промысловый налог, принимал его во внимание и поднимал плату за лечение. Поэтому на смену промыс­ловому налогу пришло подоходное обложение в форме налога на при­быль.

Промысловый кадастр. В основу промыслового налога был положен промысловый кадастр, т. е. финансовая операция, имеющая целью оп­ределить объект обложения и средние нормы доходности, по которым определяется размер обложения. Этот кадастр не имел в виду определе­ние действительного дохода каждого предприятия. Он исходил из пред­положения, что избранные внешние признаки соответствуют известной доходности предприятия. По выбранным признакам предприятия рас­полагались по группам, каждой из которых назначался определенный оклад налога. Кадастр и должен установить эти признаки, должен по этим признакам назначить разряды обложения и затем разнести все име­ющиеся предприятия по разрядам,

Возьмем, например, промышленное предприятие. Мы не определя­ем по бухгалтерским книгам, каков в действительности его валовый до-

„„.чплы Финансовое ведомство только устанавливает, к ход и каковы расхода

-гг, поедпрнятне относится по принятым внешним при-

какои группе эю в

знакам и по этой группе взимает налог. Фабрики обычно делились на разряды по числу занятых рабочих, по числу машин, иногда по валово­му производству.

В русском дореволюционном Промысловом налоге для различных ВИДОВ Промышленности были приняты разные признаки. Мукомоль­ные мельницы делились на разряды по площади жерновов и вальцов, сахарные заводы - по валовому производству, пивоваренные заводы - По емкости бродильных чанов, прочие предприятия - по числу занятых рабочих. В советский период в налоге 20-х годов для всех промышлен­ных предприятий был взят один признак - число рабочих. Торговые предприятия делились на разряды по характеру и объему торговли - раз­носная мелочная, розничная, оптово-розничная и оптовая торговля.

Т1ромысловый налог появился в XVII в. В Англии он был введен для ряда профессий - аукционистов, комиссионеров, менял и пр. Позднее ой был заменен общеподоходным налогом. В М осковском государстве лица, занимавшиеся промышленностью и торговлей, облагались посош- ной податью, по аналогии с крестьянами. С периода правления Петра [ вводится разделение купцов и промышленников на три гильдии, а ре­месленников — на цехи. Каждый торговец и промышленник должен был записаться в ту или иную гильдию или цех, которые облагались опреде­ленными налогами. Завершение гильдейской системы было проведено при Екатерине II.

Во 2-й половине XIX в. промысловый налог в России получает даль­нейшее развитие, приближаясь к западно-европейским типам. К концу XIX в. русский промысловый налог состоял из двух частей: патентного налога и дополнительного налога. Патентный налог взимался в твер­дых ставках по разрядам, на которые были разделены промышленные и торговые предприятия. Дополнительный налог делился на две части: налог, взимаемый с предприятий, обязанных опубликовывать в офици­альной газете годовой баланс, и налог с прочих предприятий. К пред­приятиям первой группы относились акционерные общества и паевые товарищества. С них взимался дополнительный налог в виде известно­го процента с основного капитала и в виде повышающегося процента с чистой прибыли. С предприятий , не обязанных публиковать отчетность, взимался раскладочный налог. Он назначался на каждую губернию в валовой сумме правительством, а затем уже раскладывался по платель­щикам особыми комиссиями с участием представителей плательщиков.

В 20-е годы XX в. промысловый налог делился на две части: патент­ный налог в виде твердых ставок по разрядам и дополнительный налог, исчисляемый по разным признакам: по капиталу, по арендной плате за помещение, по обороту. Именно в эти годы наметилось усвоение про­мысловым налогом начал подоходного обложения. Внешние признаки

промыслового налога не обеспечивали равномерности обложения, по­этому страны Запада стали переходить к исчислению промыслового налога по доходности, трансформируя его таким образом в подоходный надо г, который получил название налога на прибыль.

^Последний реальный налог — налог на денежный напитал. Его объ­ект — денежный свободный капитал. Этим налогом облагались лица, имеюшие капитал, который они или накопили сами, или получили в наследство и который имеет денежное выражение,! Эти рантье могли помещать свой капитал в виде вклада в банк, покупать акции или ка­кие-нибудь процентные бумаги, могли давать ссуды частным лицам под векселя. С XIX в., когда в европейских странах появилось много рантье, государство стало облагать их особым налогом на денежный капитал, но в очень малых размерах. Этот налог не поднимался выше 5% с дохода от этих капиталов. Сюда относились прежде всего все твердопроцент­ные бумаги, т. е. бумаги, приносящие определенный и неизменный про­цент (облигации государственных займов, облигации промышленных предприятий, железных дорог, городов). Получателей процентов, т, е. владельцев этих бумаг можно было учесть в тот момент, когда учрежде­ние — должник выплачивает проценты по выпущенным бумагам. Госу­дарство обязывало эти учреждения вычесть причитаюшийся налог из выдаваемых процентов и внести его в казну. Это называлось взимать налог у источника. Далее налогом облагались капиталы в виде вкладов в банках. И здесь банк, выдавая вкладчику начисленные на его вклад или текущий счет проценты, обязан был удержать установленный на­лог

Доходы от акций. Б науке и практике дискутировался вопрос, следу­ет ли облагать налогом денежный капитал акции? Акция — не передача капитала в ссуду, а свидетельство о дол и участия в капитале данного пред­приятия. Акционерное общестЕЮ, как целое, платит промысловый и по­доходный налоги. Предположим, что акционерное общество получило 1 млн, руб. прибыли, с которой оно уплатило промыслового к подоход­ного налогов 300 тыс. руб. Оставшаяся прибыль делится между акцио­нерами, допустим, по 10 руб. на каждую сторублевую акцию. Возникает вопрос, можно ли брать еще налог по 5% с этих 10 руб., или нет? По существу, весь дивиденд в 700 тыс. руб. уже подвергался обложению, и теперь процентный налог явился бы повторным обложением одного и того же дохода. В силу этого соображения некоторые теоретики счита­ли неправильным обложение акций налогом на денежный капитал. Но, с другой стороны, акционерные общества принадлежат к наиболее при­быльным предприятиям, усиленное обложение которых только до не­которой степени выравнивает недостаточное обложение этой прибыли. К тому же одно дело — акционерное общество как юридическое лицо и другое дело — акционер, получающий дивиденд. Эти аргументы пред­полагали облагать доход акционеров независимо от обложения самого акционерного общества.

Обложение частного ссудного капитала. Что касается ссудных капи­талов, которые обращались среди частных лиц, то их улавливание для финансового ведомства было почти невозможно.

^РВторОЙ тип прямого обложения — общеподоходное обложение, кото­рое пришло на смену реальному, Подоходный налог в отличие от реаль­ного связан с личностью, а не с объектом. Поэтому он и получил назва­ние личного подоходного налога. Этими общими положениями мы и ограничимся, поскольку, как вы помните, теория и история личного подоходного обложения изложены в параграфе о принципах распреде­ления налогового бремени.

Налога на обращение. Налогами на обращение называются налоги, взимаемые в момент перехода каких-либо имущественных ценностей из рук одного липа в руки другого. Эти налоги стали развиваться в XIX в. вместе с развитием капиталистического оборота. Налоги на производ­ство смогли охватить далеко не все платежные средства граждан. Во многих случаях имущество и доход, подлежавшие обложению, минова­ли его, однако в момент передачи имущества другому лицу государство использовало его для обложения налогом. Налоги на обращение слу­жили существенным дополнением к налогам на производство. Объек­том этих налогов обычно являлись тс действия, которые заключаются в передаче имущества в другие руки. Так, в биржевом налоге объектом являлась биржевая сделка двух лиц по купле-продаже ценных бумаг, в налоге на счета объект налога - сделка продажи купцом товара, в век­сельном налоге — кредитная сделка кредитора с должником ит. д, Субъ­ектом этих налогов являлись участники соответствующих сделок по пе­реходу имуществ.

Наследственный налог. Из всех налогов на обращение наибольшее значение имел наследственный налог, т. е. налог, взимаемый с наслед­ства в тот момент, когда оно переходит к наследнику. Усиление процес­сов накопление выразилось в увеличении значительного количества цен­ностей, переходящих по наследству, что превратило налог на наследст­ва в крупный источник государственных доходов, особенно в начале XX в., когда почти во всех странах были подняты ставки налога.УДбыч- но наследственный налог строился на началах прогрессивного обложе­ния, причем процент обложения повышался и зависимости от двух об­стоятельств: от увеличения суммы наследства и от степени родства на­следника, Законодатель исходил при этом из условия: чем крупнее на­следство, тем платежеспособнее наследник, и из того, что ближайшие родственники в той или иной степени участвовали в созидании наслед­ственного имущества, и потому имеют большее право на наследство, чем отдаленные родственники.

До первой мировой войны 1914—1918 гг. обложение составляло 10—15% суммы наследства. В военный и послевоенный периоды доля обложения значительно возросла и достигала для самых крупных на­следств и для дальних родствен ни кеш 50% и более. Личный характер на­лога проявлялся в том, что устанавливался минимум наследственного имущества, свободный от обложения, и в том, что долги по наследству вычитались из облагаемой суммы наследства. В СССР наследственный налог в 20-е годы не играл роли в доходах государства, потому что само наследование допускалось в очень ограниченных размерах. Круг лиц, которым разрешалось наследовать, ограничивался прямыми нисходя­щими родственниками (детьми, внуками и т. д.) и пережившим супру­гом умершего, а также нетрудоспособными и неимущими лицами, со­стоявшими на полном иждивении умершего в течение не менее года до его смерти. Наследства до 1 тыс. руб. не облагались налогом. Наследст­ва от I тыс. руб. облагались прогрессивным налогом: от I до 3 тыс. руб. — ]%, от 3030 руб. до 6 тыс. руб. - 2%, от 6125 руб. до 10 тыс. руб. - 4% и т.д. Ввиду незначительных размеров переходящих наследств доход от налога за первую половину 1923/24 финансового года составил всего 32 тыс. руб.

^Йалог на прирост ценностей возник в Западной Европе в конце XIX столетия в связи с быстрым ростом городов. Повышение ренты повело к соответствующему росту цены городских земель. При быст­ром росте этой цены многие участки земли, купленные за бесценок, до­рожали за несколько лет в десятки раз. Государство нашло возможным обложить такой прирост ценности земли особым налогом. Обложение производилось при переходе земли к новому владельцу по сделке куп­ли-продажи} Определялась цена земельного участка, за которую он был приобретен предшествующим владельцем, и цена, за которую он про­давался теперь, и разница между ними облагалась налогом на прирост ценности. Так был построен налог в Англии, где он составлял накануне войны 20% с разницы между ценой приобретения и ценой продажи.

ГйГалог на сделки. Существовала масса мелких налогов на обращение. Когда заключалась вексельная сделка, то государство взимало с нее век­сельный налог, обычно в виде требования писать вексель на особой век­сельной бумаге, оплачиваемой по расчету суммы сделки. В СССР этот налог взимался в размере 0,25% с суммы векселя. Субъектом этого на­лога являлся должник, покупающий вексельный бланк.

Если два лица заключили между собой какой-либо договор имуще­ственного характера, то документ, представляющий собой письменное выражение договора, оплачивался пропорциональным налогом с сум­мы договора. В СССР большая часть договора облагалась пропорцио­нальным гербовым сбором 1-го разряда в размере 0,5% с суммы доку­мента, некоторые документы облагались гербовым сбором 2-го разряда в 0,25% с суммы. Налог на счета устанавливался в виде гербового сбора со счетов, выдаваемых торговыми предприятиями. Точно так же обла­гались квитанции и расписки.

В области биржевого оборота существовал налог на выпускаемые процентные бумаги (так называемый эмиссионный налог) и налог с биржевых сделок в определенном проценте с суммы. В некоторых госу­дарствах был введен налог на чеки, взимаемый в виде гербовых марок, В СССР существовал налог на каждый взнос денег по текущему счету. Роль этих налогов в СССР была довольно скромна, но в свази с расши­рением торговли в период НЭПа было заметно возрастание доходов от гербовых сборов,

^ Косвенные налоги (налоги на потребление) в исторической практике нашли выражение в следующих формах', таможенные пошлины, акци­зы, монополии (соляная, табачная, питейная) и т. д. Косвенное налого­обложение имеет многовековую историю. Налоги с хлеба, мяса извест­ны с XIII в. Подати на соль, вино во Франции были введены в 1345 г. В Англии акциз на соль вводился и отменялся, но с первой половины XVIII в. взимался постоянно вплоть до 1825 п Этим годом датировалось начало развития химической промышленности Англии. В Московском государстве взимался налог на хлеб, мясо, соль, а в XVII в. был добавлен налог на водку.

Особенного развития косвенное обложение достигло в XV!!- XV!и вв^Джеймс Стюарт в «Исследовании о началах политэкономии», опубликованном за 10 лет до появления книги А. Смита, так объяснил налоговый процесс: «В неограниченной монархии государи относятся как бы с некоторого рода завистью к росту богатств и поэтому взимают налоги с тех, кто богатеет, - облагают производство. При конституци­онном же правлении налоги падают на тех, кто беднеет — облагается потребление»[106].

(’'Облагалось налогом все - товары привозимые из-за границы и това­ры, производимые внутри страны, предметы роскоши и предметы пер­вой необходимости. Если бы составить список облагаемых тогда това­ров, то он включал бы несколько сот названий.

Оценивая влияние косвенного обложения того времени, финансо­вая наука приходила к выводу, что «косвенные налоги буквально не да­вали дышать тогдашнему поселянину, в высокой степени тормозили торговлю и промышленность»'.

С конца XVIII в. наметился перелом и стал развиваться процесс сни­жения масштабов косвенного обложения. Эта тенденция сохранялась в течение всего XIX в. и касалась отмены налогов прежде всего на пред­меты первой необходимости. В Англии 2-й четверти XIX и. были отме­нены таможенные налоги на хлеб и другие предметы потребления и боль­шая часть акцизов на продукты внутреннего производства. В других ев-

ропеНеких государствах, хотя и с меньшей интенсивностью, также шло ослабление бремени косвенного обложения, В части стран были ликви­дированы налог на соль и таможенный налог на хлеб. В Пруссии в пер­вой половине XIX в. обложение предметов питания продолжалось в виде налога на помол зерна (обычный способ обложения хлеба в прежние времена) и налога на убой скота. Во Франции в течение XIX столетия сохранялось обложение предметов потребления в виде местного нало­га, называвшегося привратными сборами (при въезде в город). С 70-х гг. XIX в., когда Европа наводнилась дешевым заатлантическим хлебом, цены на хлеб стали падать и европейские землевладельцы стали разо­ряться (так как с падением цен стала падать и земельная рента), был восстановлен таможенный налог на ввозимый хлеб в Германии, Фран­ции, Италии, Австро-Венгрии и в других странах, где класс землевла­дельцев имел влияние на государственную политику. Это привело к удо­рожанию пищевых продуктов внутри этих стран, причем главная выго­да от обложения шла не столько в пользу государственной казны, сколь­ко в пользу землевладельцев. В большинстве европейских государств со­хранился налог на соль, особенно тяжело ложившийся на бедные слои населения. К началу XX в. из предметов первой необходимости продол­жали облагаться налогом сахар, керосин и спички. С точки зрения фи­нансовой науки «меньшими пороками грешат налоги на такие предме­ты потребления, которые вообще нежелательны для потребления, как спиртные напитки и табак*. «А налог на вино, бесспорно налог, старо­давний, проникнутый монархизмом, почтенный налог», иронично за­метил К. Маркс[107].

Учитывая регрессивный характер косвенного обложения, чрезмер­ное повышение налогов на спирт и табак всегда отрицательно сказыва­лось на экономическом положении простого народа. Доходы от обло­жения спиртных напитков в истории России всегда занимали особое место, включая и советский период. По смете 1902 г. 25,6% доходов бю­джета получено от«казенной продажи питей», являвшейся самой круп­ной доходной статьей бюджета: за ней следовали поступления от тамо­женных сборов — 1) ,4%. На 1903 г. было запланировано получить от об­ложения спиртных напитков 356 млн. руб. «Вот почему, — пишет И.Х. Озеров, — против сколько-нибудь заметного уменьшения потреб­ления вина были решительно все министры финансов России, ибо та­кое сокращение было бы равносильно понижению государственного дохода*2.

Теорию и историю форм налогообложения логично завершить ста­тистическими характеристиками, Чтобы знать соотношение различных

форм налогов и бюджете, представим структуру нал о го пых доходов Анг­лии, страны, которая всегда опережала другие в вопросах реформиро­вания налоговой системы и таким образом прогнозировала ее мировое развитие (табл. I)[108].

Читатель может проверить знания, полученные в ходе чтения учеб­ного пособия, и самостоятельно проанализировать предложенную ста­тистику. Табл. 2 иллюстрирует наши выводы о принципиальных изме­нениях в формах налогообложения3.

Сокращение доли косвенного обложения в общем объеме налогов, наметившееся н начале XX в. позволяло говорить и об изменениях в рас­пределении налогового бремени. Регрессивный характер налоговой си­стемы, обусловленный преобладанием в ней косвенных налогов, начал трансформироваться в пропорциональный характер в связи с перехо­дом к прогрессивному подоходному обложению. Вот что писал по это­му поводу М. Фридман: «Какой характер носит обложение разных стран в настоящее время — пропорциональный, прогрессивный или регрес­сивный? Насколько позволяют судить имеющиеся данные, которые нельзя признать точными и достаточными, можно полагать, что рас­пространенное мнение о более тяжелом обложении бедных в результате регрессивности обложения теперь в передовых демократических стра­нах уже не соответствует действительности. В Германии уже осуществ­ляется прогрессивное обложение, Англия готовится перейти к нему. Во Франции кипит борьба за введение подходного налога, налога с на­следств, которые в связи с другими финансовыми реформами приведут к прогрессивному обложению*1.

В конце XX в, авторы учебника «Экономикс* задают тот же вопрос, который до них задавали, в начале века: «Какой характер - прогрессив­ный, пропорциональный или регрессивный — носит в целом налоговая система сочетающая налоги федерального правительства, правительств штатов и местных органон власти'?»[109].

И опять те же трудности в поисках ответа из-за невозможности точ­ной оценки распределения налогового бремени, связанной с пробле­мами переложения налогов. Оценка дается со ссылкой «на важное ис­следование, проведенное в 1985 г. Джозефом Печмансм до принятия нового Закона о налоговой реформе, которое показало, что общая на­логовая система являлась малопрогрессивной». Изменения в налогооб­ложении под влиянием реформ 80-х гг. «сделали федеральную налого­вую систему менее прогрессивной. При сочетании в значительной сте­пени регрессивных налоговых систем на уровне правительств штатов и органов местного самоуправления с этими данными федеральной сис­темы общая налоговая система, вероятно, приближалась бы к пропор­циональной». Осторожность в оценках характера налотовой системы позволяет говорить, что усилия финансовой науки и практики, борьба заинтересованных классов создали налоговую систему, которая в насто­ящее время более равномерно распределяет налоговое бремя, чем ког­да-либо в истории налогообложения.