6.1. Заключение судебно-бухгалтерской экспертизы

Процесс производства судебной экспертизы заканчивается оформ­лением исследования в виде заключения эксперта. Это письменный документ, отражающий ход и результаты исследований, проведен­ных экспертом. На основании проведенных исследований с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дают письменное заключение и подписывают его (ст. 25 Закона о государственной судебно-экспертной деятельности). Если судебная экспертиза производилась в государственном или негосударствен­ном судебно-экспертном учреждении, подписи эксперта или ко­миссии экспертов удостоверяются печатью этого учреждения. Под­пись частного эксперта по усмотрению лица или органа, назначив­ших судебную экспертизу, может быть заверена.

Законодатель регламентирует содержание заключения судебного эксперта лишь в самых общих чертах. В соответствии со ст. 23 За­кона о государственной судебно-экспертной деятельности в заклю­чении эксперта или комиссии экспертов должны быть отражены:

• время и место производства судебной экспертизы;

• основания производства судебной экспертизы;

• сведения об органе или о лице, назначивших судебную экспертизу;

• сведения о судебно-экспертном учреждении, об эксперте (фа­милия, имя, отчество, образование, специальность, стаж рабо­ты, ученая степень и ученое звание, занимаемая должность), ко­торым поручено производство судебной экспертизы;

• предупреждение эксперта в соответствии с законодательством об ответственности за дачу заведомо ложного заключения;

• вопросы, поставленные перед экспертом или комиссией экспертов;

• объекты исследований и материалы дела, представленные экс­перту для производства судебной экспертизы;

• сведения об участниках процесса, присутствовавших при произ­водстве судебной экспертизы;

• содержание и результаты исследований с указанием применен­ных методов;

• оценка результатов исследований, обоснование и формулировка выводов по поставленным вопросам.

Содержание ст. 25 Закона о государственной судебно-экспертной деятельности почти дословно совпадает с содержанием ст. 86 ГПК «Заключение эксперта». Посвященные заключению судебной экс­пертизы ст. 86 АПК, ст. 204 УПК п. 5 ст. 26.4 КоАП также весьма близки по содержанию. В них указывается, что заключение дается экспертом только в письменной форме, подписывается им и долж­но содержать подробное описание произведенных исследований, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на по­ставленные следствием и судом вопросы. Если в процессе произ­водства экспертизы экспертом будут установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, по поводу которых ему не были по­ставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятель­ствах в свое заключение.

Заключение судебной экспертизы, форма и содержание которо­го практически не различаются в уголовном, гражданском и арбит­ражном процессе, традиционно имеет определенную структуру и обычно состоит из нескольких частей.

Вводная часть заключения эксперта-бухгалтера отражает ин­формацию, относящуюся к организационной стадии процесса су- дебно-бухгалтерской экспертизы. В этой части заключения приво­дятся следующие данные:

• номер и название дела, по которому назначена экспертиза;

• краткое описание обстоятельств дела, имеющих отношение к исследованию;

• основания производства судебно-бухгалтерской экспертизы;

• время и место производства судебно-бухгалтерской экспертизы;

• сведения об органе и лице, назначившем экспертизу, правовых ос­нованиях для ее назначения (постановление или определение);

• наименование экспертного учреждения, исходные сведения о лице (лицах), производившем экспертизу (фамилия, имя, отче­ство, образование, экспертная квалификация, ученая степень, звание, стаж экспертной работы);

• вопросы, поставленные перед экспертом или комиссией экспертов;

• предупреждение эксперта в соответствии с законодательством об ответственности за дачу заведомо ложного заключения;

• сведения об участниках процесса, присутствовавших при произ­водстве судебно-бухгалтерской экспертизы;

• род и вид экспертизы.

После этого перечисляются поступившие на экспертизу мате­риалы, способ их доставки, вопросы, вынесенные на разрешение эксперта. Вопросы, разрешаемые экспертом по собственной ини­циативе, также приводятся в вводной части заключения. Если экс­пертиза комиссионная, комплексная, дополнительная или повтор­ная, это указывается во вводной части заключения, где также изла- ц; гается, когда и кем проводились предшествующие экспертизы, к каким выводам пришли эксперты и каковы основания назначения повторной или дополнительной экспертизы.

В исследовательской части заключения обычно подробно опи­сываются процесс исследования и его результаты, а также дается '•■ научное объяснение установленным фактам. Излагаются:

• методы и приемы исследований, которые описываются доступ­но для понимания лицами, не имеющими бухгалтерских позна­ний, подробно, чтобы при необходимости можно было прове­рить правильность выводов эксперта, повторив исследование;

• обоснование и объяснение принятых при производстве расчетов (подсчетов) величин (показателей), а также выявленных расхож­дений (несоответствий) в учетных данных со ссылкой на доку­менты, подтверждающие несогласованность исследуемых вели­чин (показателей);

• справочно-нормативные материалы (инструкции, постановления, приказы), которыми эксперт руководствовался при решении по­ставленных вопросов с указанием даты и места их издания;

• результаты следственных действий (допросов, осмотров, экспе­риментов и др.), принятые в качестве исходных данных, а также результаты других экспертиз, если они использовались для обоснования выводов, со ссылкой на листы дела;

• ссылки на приложения и необходимые пояснения к ним;

• экспертная оценка результатов исследования с развернутой мо­тивировкой суждения, обосновывающего вывод по решаемому вопросу.

Специальные термины должны разъясняться. Каждому вопросу, разрешаемому экспертом, должен соответствовать определенный раздел исследовательской части. Проводится группировка результа­тов исследования с помощью таблиц, ведомостей, графиков, рабо­чих документов.

В текст исследовательской части заключения могут быть включены графики, таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных рас­четов, итоги сверки документов, порядок их движения и другие вопро­сы. Эти материалы могут быть оформлены в виде приложений к за­ключению. На них в тексте заключения делаются ссылки, а сами ма­териалы рассматриваются как составная часть заключения.

Если экспертиза была комплексной или в ходе ее выполнялись комплексные исследования, исследовательская часть завершается так называемой синтезирующей частью. В ней эксперты, являю­щиеся специалистами в разных родах или методах экспертизы, обобщают раздельно полученную информацию для формулирова­ния общего ответа на поставленный вопрос.

В последней части заключения излагаются выводы, т.е. даются ответы на вопросы, поставленные на разрешение экспертизы. При невозможности решения какого-либо вопроса эксперт должен в ис­следовательской части заключения указать причины отказа. Выводы об обстоятельствах, по которым следователем не были поставлены вопросы и которые эксперт приводит в рамках экспертной инициа­тивы, излагаются в конце заключения.

Выводы эксперта должны излагаться в той последовательности, в которой вопросы поставлены органом, поручившим задание. При этом каждый вывод должен содержать выявленные факты, а также связь этих фактов с нарушением каких-либо правовых норм. В том случае если такая связь имеется, эксперт должен указать, какой именно нормативный документ нарушен, за какой период, описать обстоятельства, способствовавшие выявленному нарушению. В слу­чае когда это сделать возможно, нужно указать, кто из должност­ных лиц организации несет ответственность за нарушение, с точки зрения бухучета, и оценить сумму материального ущерба.

Выводы излагаются четким и ясным языком, не допускающим различных толкований.

Экспертные выводы по определенности подр₁азделяются на ка­тегорические и вероятные (предположительные) . Категорические выводы — это достоверный вывод о факте независимо от условий его существования.

По отношению к установленному факту экспертный категориче­ский или вероятный вывод может быть утвердительным (положитель­ным) и отрицательным, когда отрицается существование факта, по по­воду которого перед экспертом поставлен определенный вопрос.

¹ См.: Энциклопедия судебной экспертизы /Под ред. Т.В. Аверьяновой и Е.Р. Российской. — М.: Юристь, 1999.

По характеру отношений между умозаключением и его осно­ванием выводы подразделяются на условные («если... то...») и без­условные. Безусловный вывод — это признание факта, не ограни- | ченное какими-либо условиями. Условный вывод означает при­знание факта в зависимости от определенных обстоятельств, дос­: товерности предшествующих знаний, доказанности других фактов. , Такой вывод также может высказываться в категорической и веро­ятной форме.

Если в результате экспертного исследования не удалось прий­ти к единственному варианту решения вопроса, эксперт формули­рует альтернативный вывод. Он предполагает существование лю­бого из перечисленных в нем взаимоисключающих фактов. Такой вывод — это строго разделительное суждение, указывающее на возможность существования любого из перечисленных в нем взаимоисключающих фактов, необходимость выбора следователем (судом) какого-либо одного из них и признания его имевшим ме­сто в действительности.

Противоположными альтернативным являются однозначные выводы эксперта, обладающие только одним значением — катего­рические выводы. В них утверждается или отрицается какой-либо факт.

Эксперт может сделать вывод и о невозможности решения во­проса, поставленного на его разрешение уполномоченным лицом или органом, например из-за отсутствия методики исследования, неполноты (некачественности) объектов и других материалов, пре­доставленных в его распоряжение.

В основу судебного решения по делу могут быть положены только категорические выводы. Следовательно, только они имеют доказательственное значение. Заключение с категорическими выво­дами служит доказательством. Вероятное заключение лишь позво­ляет получить ориентирующую, поисковую информацию, подска­зать версии, нуждающиеся в проверке. Вероятные выводы не долж­ны игнорироваться, их необходимо использовать, но продуманно и осторожно, поскольку они не исключают существования альтерна­тивных вариантов по делу.

Заключение подписывается экспертом-бухгалтером и руководи­телем экспертного учреждения. Заключение комплексной или ко­миссионной экспертиз подписывается всеми экспертами, участ­вующими в исследовании.

Заключение и приложение к нему составляются в двух экземп­лярах, первый из которых направляется органу, назначившему экс­пертизу, а второй остается в экспертном учреждении.

Заключение эксперта-бухгалтера — это процессуальный доку­мент, который является доказательством по конкретному уголовно­му, гражданскому или административному делу. К нему предъявля­ются следующие требования:

• соответствие процессуальным нормам (например, аргументация доказательств, доброкачественность материалов, возможность при­сутствия следователя, обвиняемого при проведении экспертизы);

• объективность заключения (например, подтверждение заключе­ния проведенным исследованиям);

• полнота заключения эксперта (например, всестороннее исследо­вание объекта экспертизы);

• научная обоснованность (например, профессиональная обосно­ванность выводов);

• конкретность (например, четкость формулировки ответов на вопросы и изложения фактов);

• характер изложения и стиль (например, соответствие требова­ниям делового языка и научного стиля).

Заключение эксперта-бухгалтера не должно:

• содержать излишней юридической терминологии, так как это придаст документу юридическую направленность, что выходит за пределы компетенции бухгалтерской экспертизы;

• включать сложную профессиональную лексику, учитывая юри­дическое образование следователя или судьи;

• носить описательный характер без анализа фактов;

• содержать бездоказательные операции.

В заключении следует избегать таких оценочных юридических терминов, как «халатность», «хищение», «растрата», «присвоение». Так, давая оценку хозяйственных операций или деятельности долж­ностных лиц, необходимо применять экономическую терминоло­гию: «недостача», «излишки», «материальный ущерб».

В судебно-бухгалтерской экспертизе необходимо обратить вни­мание на то, что заключение эксперта-бухгалтера изучают специа­листы разных профессий, которые не всегда владеют бухгалтерски­ми терминами. Специальные термины должны разъясняться.

Глубокое исследование фактов финансово-хозяйственной дея­тельности может быть подменено обследованием, т.е. общим озна­комлением с фактами правонарушений. Эксперту следует провести всесторонний анализ вопросов и при необходимости разработать предложения по профилактике правонарушений.

В заключении излагаются только те операции, которые эксперт- бухгалтер может подтвердить фактическими данными, содержащи­мися в системе бухучета.