1.4. Понятие, цели и задачи судебно-бухгалтерской экспертизы

Класс судебно-экономических экспертиз включает следующие экспертизы:

• судебно-бухгалтерскую, задачами которой являются выявление учетных несоответствий и установление обстоятельств, связан­ных с отражением в бухгалтерских документах операций посту­пления, хранения, выбытия, реализации товарно-материальных ценностей, поступления и расходования денежных средств;

• судебную финансово-экономическую, которая назначается для решения задач, касающихся финансовой деятельности органи­заций, соблюдения законодательных актов, регулирующих их финансовые отношения с бюджетом разных уровней, выполне­ния договорных обязательств, анализа финансовой кредитной деятельности банков, анализа фиктивных и преднамеренных банкротств, распределения и выплаты дивидендов, операций с ценными бумагами, инвестициями и пр.;

• судебную инженерно-экономическую, задачами которой явля­ются выявление реального экономического эффекта от новаций в производственной сфере, негативных явлений при оплате тру­да, определение трудового вклада в результате производствен­ной деятельности, и др.

При осуществлении финансового контроля широко применяют­ся специальные бухгалтерские знания. Это обусловлено тем, что документами оформляются все хозяйственные операции непосред­ственно в момент и на месте их осуществления. Все последующие записи в аналитических ведомостях, журналах-ордерах производят­ся только на основе первичных документов. При этом ведение бу­хучета может осуществляться с использованием специализирован­ных компьютерных программ.

Любая хозяйственная операция обязательно сопровождается соот­ветствующим документальным оформлением первичного документа, отражающего факт совершения этой операции. Данные бухучета и от­четности являются достоверными и имеют юридическую силу, так как строго документированы. При совершении хищений, подлогов, нало­говых правонарушений в данных бухучета и отчетности обязательно, хотя и в завуалированной форме, присутствует информация о фактах нарушений законодательства, которые можно обнаружить в процессе детального исследования деятельности организации и организации бу­хучета. Выявить эти факты процессуальным путем можно лишь при назначении и производстве судебно-бухгалтерской экспертизы.

Судебно-бухгалтерская экспертиза — это экспертное исследова­ние первичных и сводных документов бухучета и отчетности, со­держащих фактические данные, необходимые для составления за­ключения по уголовному или гражданскому делу (в том числе ар­битражному спору), делу об административном правонарушении. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается следователем, доз­навателем, судом, лицом или органом, рассматривающим дело об административном правонарушении.

В процессе производства судебной экспертизы используется информация ревизионных служб, аудиторских фирм, налоговых, таможенных органов, экспертов, специализирующихся в других об­ластях знания, информация, предоставляемая сторонами, показа­ния других участников процесса.

На производство судебно-бухгалтерской экспертизы распро­страняются общие положения о судебной экспертизе, закрепленные в Законе о государственной судебно-экспертной деятельности. Со­гласно ст. 9 этого Закона судебная экспертиза — процессуальное действие, состоящее из проведения исследований и подготовки за­ключения экспертом по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в области науки, техники, искусства или ре­месла и которые поставлены перед экспертом судом, судьей, орга­ном дознания, лицом, производящим дознание, следователем или прокурором, в целях установления обстоятельств, подлежащих до­казыванию по конкретному делу.

Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в следующих аспектах:

• для ее проведения требуются специальные знания в области бу­хучета и смежных дисциплин (контроллинга, экономики орга­низации, экономического анализа, налогообложения, финансо­вого менеджмента, финансов, аудита);

• объектом расследования и судебного разбирательства являются хо­зяйственные операции, получившие отражение в учетных регист­рах, бухгалтерской и налоговой отчетности и других документах. Правовой основой для проведения судебно-бухгалтерской экс­пертизы, помимо Закона о государственной судебно-экспертной деятельности, являются процессуальное законодательство, ГК, НК, ТамК, Федеральные законы «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ, «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ, федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696, положения по бухучету и др.

Судебно-бухгалтерская экспертиза не относится к числу обяза­тельно назначаемых судебных экспертиз, а назначается по необхо­димости. По каждому конкретному делу дознаватель, следователь, суд, лицо или орган, рассматривающие дело об административном правонарушении, должны разрешать этот вопрос, исходя из кон­кретных обстоятельств. Трудно предугадать все случаи, когда долж­на быть произведена судебно-бухгалтерская экспертиза, так как нельзя предусмотреть специфику отдельных злоупотреблений и все особенности уголовных и гражданских дел. Однако в некоторых случаях, оговоренных законом, экспертиза должна назначаться обя­зательно (например, при несоответствии результатов ревизии мате­риалам следствия, если разногласия не могут быть устранены в ходе проведения повторной ревизии или если обвиняемый оспаривает результаты ревизии, заявляя, что ревизор не принял к зачету доку­менты, предъявляемые ему обвиняемым).

Общая цель судебно-бухталтерской экспертизы заключается в ус­тановлении правильности организации бухучета и отчетности, дос­товерности фактов хозяйственной деятельности для дачи обосно­ванного заключения по поставленным вопросам.

С помощью судебно-бухгалтерской экспертизы можно:

• проверить правильность результатов проведения документаль­ных ревизий, аудиторских проверок, документального оформле­ния операций по приему, сохранности и выдаче денежных средств, поступлений, сохранности и выбытия товарно-материальных цен­ностей;

• выявить наличие фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальных ценностей и суммой материального ущерба;

• определить соответствие отражения в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям нормативных документов в области бухучета и отчетности;

• установить документальную обоснованность поступления и вы­бытия материалов, готовой продукции, товаров и других акти­вов, размеров и стоимости неучтенной продукции, определен­ных с учетом заключений технологов, товароведов и других специалистов;

• констатировать документальную обоснованность размеров сумм по искам, разрешаемым в порядке гражданского судопроизводства;

• способствовать конкретизации круга лиц, за которыми, по до­кументальным данным, в период образования недостачи либо излишков числились товарно-материальные ценности или де­нежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выпол­нение требований бухучета и отчетности, несоблюдение кото­рых установлено в ходе производства экспертизы;

• выявить нарушения в организации ведения бухучета, отчетности и контроля, которые способствовали образованию материально­го ущерба или препятствовали его своевременному выявлению;

• выявить условия, способствовавшие совершению злоупотребле­ний, и разработать предложения, направленные на борьбу с ними.

общей задачи судебно-экспертной деятельности — способствовать получению доказательственной информации по уголовному, граж­данскому и административному делу, используя при этом все со­временные возможности, предоставляемые специальными знания­ми в области бухучета и отчетности.

При проведении экспертного исследования решаются следую­щие частные задачи:

• анализируются фактические данные недостач или излишков ма­териально-производственных запасов, денежных средств, про­чих активов и материального ущерба;

• устанавливается правильность документального оформления движения материально-производственных запасов и денежных средств, прочих активов, условия их хранения и сохранности, организация материальной ответственности;

• определяется соответствие хозяйственных операций, отражен­ных в бухгалтерских документах, законодательству и положени­ям по бухучету и тождественность информации документально­го подтверждения показаниям обвиняемого и свидетелей;

• исследуется документальная обоснованность поступления и выбы­тия материально-производственных запасов, денежных средств и других активов, размер и стоимость неучтенной готовой продук­ции по результатам заключений экспертов-технологов, товарове­дов, инженеров;

• устанавливаются причины недостатков в организации бухучета и отчетности, которые явились основанием для нанесения мате­риального ущерба экономическому субъекту.

Большинство задач судебно-бухгалтерской экспертизы являются диагностическими. При решении диагностических задач эксперт дол­жен ответить на ряд вопросов, среди которых могут быть следующие:

• имеются ли в представленных учетных регистрах изменения в составе счетов или содержании счетных записей, создавших возможность устранения в учете дебиторской и кредиторской задолженности;

• содержатся ли в главной книге противоречивые счетные записи;

• за счет каких хозяйственных операций была занижена сумма налогооблагаемой прибыли, полученная организацией в отчет­ном (налоговом) периоде;

• повлекло ли занижение (завышение) себестоимости продукции неправильное отражение на счетах затрат; если да, то какое;

• усматриваются ли в записях по счету 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» признаки неотражения или частичного отра­жения операций по реализации продукции (работ, услуг), прода­же товаров, основных средств и других активов; если да, то как это повлияло на баланс организации, на налогообложение;

• допущены ли в системе счетных записей, отражающих расчетные операции по заработной плате, отступления от правил учета, в чем они выразились и как повлияли на величину учетного остатка;

• каким образом были завышены конкретные статьи затрат; каков механизм искажения счетных записей;

• искажены ли в учете данные, отраженные на счете 99 «Прибыли и убытки», если да, то каков механизм искажения?

При наличии в деле бухгалтерских документов, записей, сумм необходимо сопоставить их с записями официального бухучета.

• соответствуют ли представленные на экспертизу счетные записи записям официального бухучета;

• к какому виду счетных записей относятся данные, содержащие­ся в деле;

• по какой группе счетных записей обнаруживаются расхождения с документами, присутствующими в деле, и на какую сумму;

• имеют ли представленные на исследование материалы записи, тождественные данным бухучета;

• каковы тип и вид учетных данных, тождественных данным по делу; отражением каких учетных операций являются представ­ленные на исследование записи;

• составлены ли представленные записи лицом, имеющим навыки ведения бухучета и отчетности.

Ответы на экспертные задачи посредством реконструкции могут воссоздавать отдельные отсутствующие в учетных документах пока­затели (записи) или корректировать значения показателей, иска­женные в процессе ведения учета. При производстве судебно- бухгалтерской экспертизы могут решаться также вопросы профи­лактического характера, например, какие недостатки в ведении уче­та могли способствовать сокрытию или совершению преступления?

Судебно-бухгалтерская экспертиза считается назначенной со дня вынесения соответствующего определения суда или постанов­ления судьи, лица, производящего дознание, следователя или про­курора. После этого к делу подключается эксперт-бухгалтер.