Использование взаимосвязей налогового и гражданского законодательства в целях оптимизации налогообложения

Гражданский кодекс РФ дает следующие определения: сделка (ст. 154) — это действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей; договор (ст. 420 ГК РФ) — это соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или пре­кращении прав и обязанностей.

По виду возникающих обязательств договоры, согласно второй части Граждан­ского кодекса РФ, делятся на 24 укрупненные группы:

1) договор купли-продажи — глава 30 ГК РФ (ст. 454-566);

2) договор мены — глава 31 ГК РФ (ст. 567-571);

3) договор дарения — глава 32 ГК РФ (ст. 572-582);

4) договор ренты и пожизненного содержания с иждивенцем — глава 33 ГК РФ (ст. 583 — 605);

5) договор аренды — глава 34 ГК РФ (ст. 606-670);

6) договор найма жилого помещения — глава 35 ГК РФ (ст. 671-688);

7) договор безвозмездного пользования — глава 36 ГК РФ (ст. 689-701);

8) договор подряда — глава 37 ГК РФ (ст. 702-768);

9) договор на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструктор­ских и технологических работ — глава 38 ГК РФ (ст. 769-778);

10) договор возмездного оказания услуг — глава 39 ГК РФ (ст. 779-783);

11) договор перевозки — Глава 40 ГК РФ (ст. 784-800);

12) договор транспортной экспедиции — глава 41 ГК РФ (ст. 801-806);

13) договор займа и кредита — глава 42 ГК РФ (ст. 807-823);

14) договор финансирования под уступку денежного требования — глава 43 ГК РФ (ст.

15) договор банковского вклада — глава 44 ГК РФ (ст. 834-844);

16) договор банковского счета — глава 45 ГК РФ (ст. 845-860);

17) договор хранения — глава 47 ГК РФ (ст. 886-926);

18) договор страхования — глава 48 ГК РФ (ст. 927-970);

19) договор поручения — глава 49 ГК РФ (ст. 971-979);

20) договор комиссии — глава 51 ГК РФ (ст. 990-1004);

21) агентский договор — глава 52 ГК РФ (ст. 1005—1011);

22) договор доверительного управления имуществом — глава 53 ГК РФ (ст. 1012— 1026);

23) договор коммерческой концессии — глава 54 ГК РФ (ст. 1027-1040);

24) договор простого товарищества — глава 55 ГК РФ (ст. 1041-1054).

Составление и заключение договора регулируется (31, с. 50):

• императивными нормами т. е. предписаниями закона, которым договор дол­жен соответствовать в обязательном порядке. Противоречие условий дого­вора данным предписаниям рассматривается как противоречие договора действующему законодательству. Договор, не соответствующий императив­ным нормам закона, недействителен (юридически ничтожен). К императивным предписаниям законодательства можно отнести установление обязатель­ности регистрации сделок с недвижимым имуществом (ст. 131 ГК РФ), обя­зательной возмездности договора комиссии (ст. 991 ГК РФ ) и т. д. Согласно ст. 422 ГК РФ, договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами, действу­ющими в момент его заключения;

• диспозитивными нормами, т. е. нормами законодательства относительно условий договора, при которых стороны по своему желанию могут изменить условия договора, предусмотренные ГК РФ. Таким образом, выполнив обя­зательные предписания закона относительно формы и содержания договора (императивные нормы), организации самостоятельно выбирают условия диспозитивных норм и строят договорные отношения с партнерами в соот­ветствии с потребностями конкретной хозяйственной ситуации;

• обычаями делового оборота, которые применяются, если условия договора не были определены сторонами или диспозитивной нормой.

По отражению в бухгалтерском учете все договоры можно условно разделить на три группы (31, с. 13);

• договоры, нейтральные к бухгалтерскому учету;

• простые договоры;

• сложные договоры.

Классификация договоров по отражению операций по ним в бухгалтерском учете приведена на схеме (рис. 5.1).

В действующем законодательстве о налогах и сборах существует прямая взаимо­связь между нормами налогового и гражданского права. Это означает, что в ряде случаев порядок расчета налогооблагаемой базы и сроки уплаты налогов зависят от того, как конкретная хозяйственная операция трактуется гражданским зако­нодательством, и прежде всего действующим Гражданским кодексом РФ.

В большинстве случаев такие связи прямо установлены Налоговым кодексом РФ. Так, например:

• согласно п. 2 ст. 38 Налогового кодекса РФ, под имуществом для целей на­логообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исклю­чением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ;

• в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров для целей налогооб­ложения признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица. Право собственности — гражданско- правовое понятие, возникновение и момент перехода которого по сделке отно­сительно конкретного имущества определяется ГК РФ, а именно ст. 209 и 223 ГК РФ; ’

• согласно п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное специально не предусмотрено НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, ука­занная сторонами сделки, т. е. цена договора. Порядок установления и из­менения сторонами сделки цены договора определяется статьей 421 ГК РФ.

Часть II Налогового кодекса РФ ставит целый ряд своих предписаний в прямую зависимость от вида гражданско-правового договора, которым стороны оформили совершаемые хозяйственные операции. Такие положения, в частности, затраги­вают особенности определения налоговых обязательств при:

• заключении договоров финансирования под уступку денежного требования или уступки требования (цессии) (в целях исчисления НДС — ст.

• получении дохода на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров (в целях исчисления НДС — ст. 156, пп. 1 п. 2 ст. 167 НК РФ, налога на прибыль организаций — пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 9,30 ст. 270, п. Зет. 271 НК РФ);

• расчетах векселями (в целях исчисления НДС — пп. 3 п. 1 ст. 162, п. 4 ст. 167, п. 2 ст. 172 НК РФ);

• заключении договоров складского хранения (в целях исчисления НДС — п. 7 ст. 167 НК РФ);

• заключении договоров доверительного управления имуществом (в целях исчисления налога на прибыль организаций — ст. 276 НК РФ);

• заключении договора займа, кредита, банковского счета, банковского вклада (в части порядка налогового учета доходов (расходов) в виде процентов, по­лученных (уплаченных) по этим договорам) — в целях исчисления налога на прибыль организаций ст. 328 НК РФ;

Рис. 5.1. Классификация договоров по отражению операций по ним в бухгалтерском учете

• заключении организациями договоров гражданско-правового характера, ав­торских и лицензионных договоров с физическими лицами (в целях исчис­ления единого социального налога (ЕСН) — п. 3 ст. 238 НК РФ;

• другие.

Таким образом, организация может влиять на трактовку осуществляемых хо­зяйственных операций с точки зрения гражданского законодательства, с тем что­бы изменить их налоговые последствия, создав для себя наиболее выгодный ре­жим налогообложения.

Контрольные вопросы

1. Дайте определение сделки и договора.

2. Перечислите основные группы договоров.

3. Чем регулируется составление и заключение договора?

4. Как можно сгруппировать договоры по отражению операций по ним в бух­галтерском учете?

5. Какие статьи Налогового кодекса РФ определяют связь бухгалтерского и на­логового законодательства?

5.4.