<<
>>

3.5. налоговые правоотношения: понятие и основные признаки. участники налоговых правоотношений

Существуют хозяйственные и жизненные ситуации, где от­ношения между субъектами могут осуществляться, вообще говоря, и без правового регулирования. Продавец может продать покупа­телю товар без заключения договора, не учитывая требования ГК РФ к сделкам купли-продажи.
Один гражданин может ссудить дру­гому на некоторый срок некоторую сумму без какого-либо пись­менного оформления. Эти и многие другие отношения могут не регулироваться договором или законом, т.е. не приобретать форму правоотношений. Заметим, впрочем, что лучше, если приведенные отношения будут засвидетельствованы письменным договором, соответствующим закону. Описанные ситуации, когда отношения не обязательно переходят в правоотношения, возможны в отраслях частного права.

Налоговые же отношения по своей природе не могут склады­ваться вне налоговых правоотношений. Причем они регламенти­руются не договором, а налоговым законом. Действительно, стран­но выглядела бы ситуация добровольной, без властного законода­тельного принуждения со стороны государства уплаты налога физическим лицом или организацией. Это обязательный признак любой отрасли публичного права.

Налоговое правоотношение — это специфический результат воз­действия нормы налогового права на фактическое налоговое отно­шение. Правоотношение есть форма осуществления права, а не форма права, оно является средством регулирования налоговых отношений, а не их регулятором (таковым остается норма права). Налоговые правоотношения как сознательно-волевые отношения всегда возникают на основе норм права и представляют собой связь юридических субъективных прав и субъективных же обязанностей их участников. Все налоговые правовые отношения — это налого­вые отношения, урегулированные нормами права, субъекты кото­рых являются носителями субъективных прав и субъективных юридических обязанностей*. Содержанием правового отношения,

Гражданско-правовые отношения, как, впрочем, и другие частноправовые отношения, — это лишь часть гражданских отношений.

помимо права и обязанности, является и поведение (исполнение порядка налогообложения). Не следует разрывать содержание на­логовых правоотношений и сводить их только к правам и обязан­ностям, поскольку без поведения нет юридического взаимодей­ствия и, кроме того, связь правовых и материальных отношений упрощается.

Нормы налогового права оказывают активное влияние на нало­говые отношения. Воздействуя на волю участников этих отноше­ний, они в конечном счете способствуют развитию системы нало­гообложения в нужном направлении, удовлетворяющем интересы общества.

Норма налогового права и налоговое правоотношение тесно связаны:

♦ для правоотношения характерно воздействие государствен­ной воли на волю его участников (как физических лиц и организаций, так и самого государства в лице уполномо­ченных им органов);

♦ структура норм права определяет структуру правоотноше­ния. Гипотеза выступает в форме идеальной модели юри­дического факта, а диспозиция — в виде идеально сформу­лированных прав и обязанностей сторон налоговых отно­шений.

Правоотношения в отрыве от норм права не существуют. Нор­мы налогового права не регулируют налоговых правоотношений. Они регламентируют фактические налоговые отношения и тем са­мым порождают правовые отношения.

Структура правового отношения всегда образует связь субъек­тивных прав и обязанностей. При этом субъективное право одно­го субъекта корреспондирует с обязанностью другого и наоборот.

Структура правоотношения — это его внутреннее содержание. По отношению к регулируемым хозяйственным и жизненным об­стоятельствам правоотношение в целом выступает в качестве фор­мы, когда возможное и должное поведение служит формой опо­средования регулируемых нормами права налоговых отноше­ний.

Налоговые правоотношения имеют длящийся характер: они возникают, осуществляются и, наконец, прекращаются. При этом участие разных субъектов в правоотношении по взиманию кон­кретного налога с конкретного налогоплательщика может начи­наться и прекращаться в разные моменты и иметь существенно различную продолжительность:

♦ у лица, признаваемого налогоплательщиком этого налога, правоотношение по взиманию конкретного налога начина­ется, как только возникает объект налогообложения.

По окончании налогового периода, в рамках которого возник объект, налогоплательщик исчисляет налоговую базу, а также осуществляет все другие предусмотренные законом процедуры исчисления суммы налога. В установленные сроки плательщик дает платежное поручение банку на пе­речисление исчисленной суммы налога в соответствующий бюджет. На этом для налогоплательщика правоотношение прекращается;

♦ у банка налоговое правоотношение начинается с момента поступления к нему платежного поручения налогоплатель­щика и прекращается с момента исполнения этого поруче­ния или возврата налогоплательщику неисполненного по­ручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему РФ;

♦ у органа казначейства правоотношение начинается с мо­мента поступления денежных средств и прекращается с мо­мента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответ­ствующих денежных средств в бюджетную систему РФ;

♦ у налогового органа налоговые правоотношения возникают, осуществляются и прекращаются в соответствии с поряд­ком, предусмотренным для проведения камеральных и вы­ездных налоговых проверок (ст. 88 и 89 НК РФ). Если учесть, что налоговые проверки зачастую проводятся выбо­рочно, то рассматриваемое правоотношение может и не возникнуть вовсе.

Таким образом, с момента предъявления в банк платежного по­ручения плательщик считается исполнившим свою налоговую обя­занность и не несет ответственности за реальное поступление упла­ченных им средств на бюджетный счет. Но само правоотношение по взиманию налога продолжается вплоть до зачисления средств на счет соответствующего бюджета. В подтверждение тезиса о пол­ноценном участии налогового права в регулировании отношений по зачислению налога на бюджетный счет можно привести ст. 2 НК РФ, которая к предмету регулирования налогового законода­тельства относит отношения по взиманию налогов и сборов, и ст. 60 НК РФ, которая устанавливает обязанность банков испол­нять платежные поручения плательщиков на перечисление налога в соответствующие бюджеты.

Более того, бюджет, в доходы кото­рого подлежит зачислению налог, иногда указывается как сущес­твенный элемент юридического состава налога.

Субъект налогового правоотношения — это лицо, орган, органи­зация, наделенные государством способностью быть носителями юридических прав и обязанностей. Отсюда понятие правосубъект­ности, которое включает такие свойства субъекта, как правоспо­собность и дееспособность. Эти свойства юридические, определя­емые законом; они не даны субъектам от природы, они формули­руются в субъективном праве. В целом это признание правом способностей субъектов к социальному действию.

Важные требования, которые закон предъявляет к юридическим и физическим лицам — участникам налоговых отношений, — это соответственно правоспособность (способность иметь права и нести обязанности) и дееспособность (способность своими действиями приобретать и осуществлять права, создавать для себя обязанности и исполнять их).

В отличие от физических лиц, дееспособность которых насту­пает по достижении определенного возраста и не требует специаль­ного санкционирования со стороны государства, юридическое лицо становится правоспособным (может иметь права, соответ­ствующие целям деятельности, и нести связанные с этой деятель­ностью обязанности) только с момента его создания — государ­ственной регистрации. Правоспособность юридического лица пре­кращается в момент завершения его ликвидации — после внесения записи о ликвидации юридического лица в единый государствен­ный реестр.

Если налогоплательщиком заявлено требование о защите права, регулируемого нормами налогового законодательства, то для при­знания за лицом процессуальной правоспособности имеет значе­ние наличие у него налоговой правоспособности.

Налоговую правоспособность можно определить как установ­ленную нормами налогового права способность быть носителем юридических прав и обязанностей в сфере отношений по установ­лению, введению и взиманию (уплате) налогов, а также в отноше­ниях, возникающих в процессе осуществления налогового конт­роля и привлечения указанного носителя к налоговой ответствен­ности за совершение налогового правонарушения.

Содержанием налоговой правосубъектности является комплекс прав и обязанностей участников налоговых правоотношений, вы­текающий непосредственно из закона независимо от присутствия в конкретных правоотношениях, т.е. налоговый статус лица или организации. Так, далеко не все граждане получают доходы; тем не менее все они являются плательщиками налога на доходы фи­зических лиц.

Субъектами налогового права являются:

♦ физические (частные) лица (граждане, должностные лица, иностранцы, лица без гражданства в пределах предостав­ленных им прав);

♦ юридические лица (организации, государственные органы, государственные и муниципальные унитарные предпри­ятия, учреждения, общественные организации и т.п.);

♦ государство, субъекты Федерации, муниципальные образо­вания.

В зависимости от характера регулируемых отношений, норм права каждая отрасль права соотносит правоспособность с правами и обязанностями, определяет момент наступления правоспособ­ности. В государственном праве правоспособность наступает в полном объеме с 18-летнего возраста, в трудовом — с 16-летнего, в уголовном (т.е. деликтная правоспособность) — с 16-летнего, а по некоторым составам — с 14-летнего. Налоговая правоспособ­ность по общему правилу наступает с рождения. Например, иметь имущество, а потому уплачивать налог на имущество физических лиц может и малолетний ребенок, а также не родившийся наслед­ник (через законных представителей). Однако физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности лишь с 16- летнего возраста.

Юридическими лицами признаются различные организации, которые имеют в собственности, хозяйственном ведении или опе­ративном управлении обособленное имущество, могут от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные не­имущественные права, нести обязанности, быть истцами и ответ­чиками в судах.

Правоспособность и дееспособность юридического лица сов­падают во времени и возникают в момент его государственной ре­гистрации, и прекращаются в момент завершения его ликвидации, когда об этом вносится запись в единый государственный реестр юридических лиц.

Ранее (см. раздел 1.2) была дана подробная характеристика ос­новного участника налоговых правоотношений — налогоплатель­щика. Здесь охарактеризуем других субъектов этих правоотноше­ний.

Не всегда налоги исчисляются и уплачиваются самим налого­плательщиком. В случаях, определенных НК РФ, обязанности по исчислению, удержанию у плательщика и перечислению в бюджет (внебюджетный фонд) налогов возложены на иных лиц, которые на этом основании приобретают статус налоговъх агентов. Ими могут быть российские организации, постоянные представитель­ства иностранных организаций, физические лица — индивидуаль­ные предприниматели, частные нотариусы и другие лица, занима­ющиеся частной практикой, нанимающие работников. Предметом действий налогового агента может быть только налог, но не сбор.

Известно, что агентские функции осуществляются одним лицом в интересах и по поручению другого лица или в силу закона. Ос­новными признаками этих функций являются:

1) наличие двух обязательных субъектов — лица, в пользу кото­рого выполняются определенные действия, и лица, выполняюще­го в его пользу те или иные действия. В установленных ситуациях обязанность агента действовать в чужом интересе может вытекать из требований закона;

2) действие агента в чужих интересах;

3) в результате действий агента права и обязанности могут воз­никать либо у него, либо у лица, в интересах которого он дей­ствует.

Лица, выполняющие агентские функции, можно подразделить на две группы:

1) содействующие уплате и поступлению налогов и сборов в бюджет:

♦ налоговые агенты;

♦ представители налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов;

2) содействующие налоговому администрированию:

♦ банки;

♦ органы регистрации.

Впрочем, такое деление достаточно условно. Так, банки выпол­няют полномочия, которые позволяют их отнести и к первой, и ко второй группам.

Возникновение обязанностей налогового агента определяется в законодательном порядке по каждому виду налога. Удержание налогового платежа производится из причитающихся плательщи­ку денежных средств и производится независимо от его волеизъ­явления. В настоящее время налоговыми агентами производится исчисление следующих налогов: налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций и НДС.

Обязанности налогового агента у организации или физического лица могут возникать главным образом в следующих случаях:

♦ организации и физические лица, нанимая работников, обя­заны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет и вне­бюджетные фонды налог на доходы физических лиц;

♦ российские организации при выплате дохода иностранной организации, не имеющей постоянных представительств и получающей доходы на территории РФ, уплачивают налог на прибыль и НДС;

♦ российские организации, выплачивая дивиденды своим ак­ционерам и участникам, исчисляют, удерживают и пере­числяют в бюджет налог на эти доходы;

♦ российские организации и предприниматели, приобретаю­щие в Российской Федерации товары у иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете в России, расплачиваясь за эти товары, удерживают исчисленный агентами НДС;

♦ арендаторы федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, а также органы, органи­зации и предприниматели, осуществляющие реализацию конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, ценностей, перешедших государству по праву наследования, перечисляют оплату соответствующим государственным и муниципальным ор­ганам за вычетом исчисленных сумм НДС.

Налоговые агенты, как правило, имеют те же права, что и пла­тельщики.

Агенты обязаны:

1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых плательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюд­жетные фонды) соответствующие налоги;

2) сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невоз­можности удержать налог у плательщика и о сумме задолженности плательщика;

3) вести учет выплаченных плательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому плательщику;

4) представлять в налоговый орган по месту своего учета доку­менты, необходимые для осуществления контроля за правильнос­тью исчисления, удержания и перечисления налогов.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Еще одним участником налоговых правоотношений являются налоговые органы. Налоговые органы составляют единую центра­лизованную систему контроля за соблюдением налогового законо­дательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевремен­ностью внесения в бюджет налогов и сборов, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет иных обязательных платежей.

В систему этих органов входят ФНС России и ее территориаль­ные органы. Вышестоящий налоговый орган наделен правом от­менять решения нижестоящих налоговых органов, если эти реше­ния не соответствуют законодательству.

Отдельными федеральными законами и принятыми в соответ­ствии с ними нормативными правовыми актами налоговые органы наделены полномочиями, не относящимися к налоговому контро­лю. Так, ФНС России переданы функции по представлению инте­ресов РФ перед кредиторами в процедурах банкротства.

Органы исполнительной власти могут издавать подзаконные нормативные правовые акты, которые обязательны для платель­щиков при условии, что:

♦ они издаются в предусмотренных налоговым законодатель­ством случаях;

♦ содержание издаваемых актов не изменяет и не дополняет налоговое законодательство.

Функции по изданию нормативных правовых актов по вопро­сам налогообложения закреплены за Министерством финансов РФ. Оно обладает полномочиями по изданию приказов об утверж­дении различных форм отчетности и инструкций по их заполне­нию. Так, Минфин России определяет форму и порядок представ­ления в налоговые органы реестров счетов-фактур; форму ведения налоговыми агентами учета доходов, полученных от них физичес­кими лицами; форму Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и пред­принимателями, применяющими упрощенную систему обложения, и т.д.

Регулирование форм и методов налогового контроля осуще­ствляется приказами Минфина России. Речь, в частности, идет об установлении особенностей постановки на учет плательщиков, в том числе крупнейших, иностранных организаций; об определении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера плательщика; об установлении по­рядка хранения алкогольной продукции, находящейся под дей­ствием режима налогового склада; порядка функционирования постоянно действующих налоговых постов.

Функции по нормативно-правовому регулированию распреде­лены между Минфином и ФНС России таким образом, что отдель­ные документы, связанные с налоговым контролем, утверждает ФНС, например: форму налогового уведомления и требования об уплате налога; форму свидетельства и уведомлений о постановке на учет; форму решения о проведении выездной налоговой про­верки; форму и требования к составлению акта проверки и неко­торые другие.

Налоговые органы занимаются информированием плательщи­ков, т.е. доведением до их сведения или воспроизведением инфор­мации, содержащейся в актах налогового законодательства и при­нятых в соответствии с ними нормативных правовых актах.

Плательщики вправе получать от налоговых органов (в том чис­ле письменно) информацию о:

♦ действующих налогах и сборах;

♦ законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соот­ветствии с ним нормативных правовых актах;

♦ порядке исчисления и уплаты налогов и сборов;

♦ правах и обязанностях плательщиков, полномочиях нало­говых органов и их должностных лиц;

♦ порядке заполнения форм документов, представляемых в налоговые органы.

Разъяснения по вопросам применения налогового законода­тельства плательщик вправе получать от Министерства финансов РФ и финансовых органов. Причем Минфин России предоставля­ет разъяснения о применении законодательства. Финансовые же органы субъектов РФ отвечают на вопросы, связанные с примене­нием регионального законодательства. Обязанность письменно разъяснять применение нормативных правовых актов о местных налогах и сборах возлагается на финансовые органы местного са­моуправления.

Налоговые органы должны учитывать разъяснения финансовых органов, адресованные плательщикам. Обстоятельством, исклю­чающим вину плательщика в совершении налогового правонару­шения, признается выполнение письменных разъяснений, данных финансовым или иным уполномоченным органом либо его долж­ностным лицом. Плательщики, которые следуют письменным разъяснениям, полученным от налоговой инспекции, и нарушают при этом налоговое законодательство, также освобождаются от ответственности, если разъяснение было предоставлено налоговым органом.

Разъяснение может содержаться как в документе нормативного характера, включая акты индивидуально-правового характера, так и в письмах, направленных плательщику.

Плательщик вправе не согласиться с полученным разъяснением и отстаивать свою позицию. В этой связи все разъяснения по спор­ным вопросам законодательства, предоставляемые плательщикам налоговыми органами, должны быть в предварительном порядке согласованы ФНС с Минфином России. Поручения Министерства финансов РФ станут обязательными для исполнения органами фе­деральной службы. Министерство вправе отменить противореча­щее законодательству решение службы.

Немаловажную роль в налоговых правоотношениях играют ком­мерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицен­зию ЦБ РФ. Они принимают активное участие в налоговом адми­нистрировании, представляют государственный интерес, который заключается в заинтересованности государства и муниципальных образований в полном и своевременном поступлении налогов и сборов в бюджеты и государственные внебюджетные фонды. При­казом МНС России от 4 марта 2004 г. утверждены формы докумен­тов, содержащих информацию об открытии (закрытии) банков­ского счета, изменении номера счета юридических лиц и предпри­нимателей.

Банки исполняют решения о бесспорном взыскании сумм на­логов и пеней со счетов плательщиков и решения о приостановле­нии операций по счетам. Государство использует банки также в целях налогового контроля. Банки открывают счета организациям и предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Банки обязаны сообщить об открытии или закрытии счета организации, предпринимателя в налоговый орган по месту их учета в 5-дневный срок со дня от­крытия или закрытия счета. В обязанность банков также входит выдача налоговым органам справок по операциям и счетам орга­низаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую дея­тельность без образования юридического лица в течение 5 дней с момента получения запроса. Таким образом, банки осуществляют агентские функции и реализуют чужой интерес посредством ис­полнения поручений плательщика на списание с его расчетного счета сумм налога, а также исполнения решений государственных органов. В данном случае банки можно отнести и к группе лиц, содействующих уплате и поступлению налогов и сборов в бюджет, и к группе лиц, содействующих налоговому администрированию.

Участниками налоговых правоотношений являются также ор­ганы внутренних дел. Систему органов внутренних дел образует Министерство внутренних дел РФ и его территориальные подраз­деления. Функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений осуществляет спе­циальная служба в составе МВД России — Федеральная служба по экономическим и налоговым преступлениям (ФСЭНП). Эта служ­ба подчинена непосредственно министру, а функции по коорди­нации ее деятельности осуществляет первый заместитель минист­ра — начальник Службы криминальной милиции.

В функции ФСЭНП входят:

♦ организация выявления, предупреждения, пресечения и раскрытия преступлений в сфере экономики, по которым производство предварительного следствия обязательно, на­логовых преступлений, а также преступлений против инте­ресов государственной власти, совершаемых в федеральных органах власти;

♦ организация и проведение профилактических и оператив­но-розыскных мероприятий по защите всех форм собствен­ности от преступных посягательств в целях обеспечения благоприятных условий для развития предпринимательства и инвестиционной деятельности.

Разграничение функций между налоговыми органами и орга­нами внутренних дел обусловлено степенью общественной опас­ности деликтов в сфере налогообложения: налоговые преступления расследуются ФСЭНП, административные налоговые правонару­шения рассматриваются налоговыми органами.

Органы внутренних дел оказывают помощь налоговым органам при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие законных мер по привлечению к ответственности лиц, злостно пре­пятствующих выполнению налоговыми органами своих функций.

Правоохранительные органы не вправе подменять налоговые органы.

По запросу налоговых органов органы внутренних дел участ­вуют в проводимых выездных налоговых проверках. При выявле­нии обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обяза­ны в 10-дневный срок со дня выявления вышеуказанных обстоя­тельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения. Иными словами, органы внутрен­них дел ограничивают свою деятельность лишь участием в прово­димых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

По закону органы внутренних дел не являются участниками от­ношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Закрепление полномочий налоговых органов и органов внут­ренних дел представляется оптимальным как с позиции защиты интересов плательщиков от необоснованного вмешательства ор­ганов государства в их финансово-хозяйственную деятельность, так и с позиции интересов государственной казны, совершенство­вания государственного управления в налоговой сфере, борьбы с налоговыми преступлениями и правонарушениями.

Для выполнения функций по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений органы внутренних дел имеют доступ к сведениям, составляющим нало­говую тайну.

Органы внутренних дел несут ответственность за убытки, при­чиненные плательщикам вследствие своих неправомерных дей­ствий (решений) или бездействия, а равно неправомерных дей­ствий (решений) или бездействия должностных лиц и других ра­ботников этих органов при исполнении ими служебных обязанностей.

Работники органов внутренних дел за неправомерные действия или бездействие в сфере налогообложения могут нести дисципли­нарную, административную или уголовную ответственность.

Для полноты характеристики участников налоговых правоот­ношений следует остановиться на отношениях представительства при налогообложении. Уплата налога (сбора) производится платель­щиком самостоятельно, если не установлено иное. Плательщики и налоговые агенты не вправе поручить перечисление налогов в бюджет третьим лицам. Зачастую предприятия перепоручают уплату налогов своим должникам, которые таким образом рассчи­тываются за приобретенные товары, работы или услуги. Налоговые же органы такие платежи не засчитывают, ссылаясь на ст. 45 НК РФ. Чтобы перечислить налог, нужно самостоятельно подписать платежные документы, а затем перевести деньги со своего счета или внести наличными из своей же кассы. Перепоручить это нельзя даже законным или уполномоченным представителям. Все сказан­ное в равной мере относится и к налоговым агентам. Налоги, удер­жанные из доходов плательщиков, агент обязан направить в бюд­жет со своего счета или из своей кассы.

Уплата налога за него третьими лицами возможна только в слу­чаях, установленных НК РФ. К таким случаям относятся:

1) удержание и перечисление в бюджет налога агентами (ст. 24);

2) уплата налога учредителями (участниками) в случае недоста­точности средств у ликвидируемой организации (п. 2 ст. 49);

3) уплата налога правопреемником в случае реорганизации юри­дического лица (п. 2 ст. 50);

4) уплата налога за счет стоимости заложенного имущества третьего лица (п. 3 ст.73);

5) уплата налога поручителем (ст. 74);

6) уплата налога законным или уполномоченным представите­лем плательщика (гл. 4).

Исполнение налоговой обязанности третьим лицом по согла­шению с плательщиком в иных случаях неправомерно.

Плательщику предоставлено право участвовать в налоговых от­ношениях через законного или уполномоченного представителя.

Законные представители налогоплательщика. Для юридических лиц таковыми признаются лица, уполномоченные представлять организацию на основании закона или ее учредительных докумен­тов. Перечень лиц, уполномоченных представлять организацию на основании закона или учредительных документов без доверенно­сти, определяется гражданским законодательством:

♦ единоличные исполнительные органы юридических лиц;

♦ руководитель другой коммерческой организации или пред­приниматель, которому по решению общего собрания ак­ционеров (участников) переданы по договору полномочия исполнительного органа общества.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с ее участием в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) самой этой организации: при совершении представителем юридического лица деяния в на­рушение законодательства ответственность будет нести само юри­дическое лицо, а не представитель.

Субъектом налогового правоотношения является сам платель­щик независимо от того, лично он участвует в этом правоотноше­нии либо через законного или уполномоченного представителя. Поэтому при решении вопроса о привлечении плательщика к от­ветственности за то или иное нарушение законодательства о нало­гах и сборах действия (бездействие) его представителя расценива­ются как действия (бездействие) самого плательщика. При этом последствия ненадлежащего исполнения представителем возло­женных на него обязанностей в сфере налогообложения определя­ются для представителя правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.

Уполномоченные представители. Плательщики (налоговые аген­ты) вправе предоставить полномочия на участие в налоговых пра­воотношениях любому лицу (и юридическому, и физическому). Такая передача обязательно должна оформляться доверенностью. В ней может быть указано как общее поручение — осуществление представителем предоставленных налоговым законодательством прав и обязанностей плательщика, так и конкретный перечень дей­ствий в интересах плательщика. Например, получение требования об уплате налога, участие в налоговых проверках, обжалование ак­тов налоговых проверок.

Нет специальных требований к лицам, осуществляющим пол­номочия представителя, поэтому уполномоченным представителем могут быть:

♦ любые физические лица, обладающие дееспособностью;

♦ предприниматели;

♦ юридические лица любой организационно-правовой формы.

Вместе с тем в законе перечислены лица, которые не вправе

представлять интересы плательщика:

♦ должностные лица налоговых органов;

♦ должностные лица таможенных органов;

♦ должностные лица органов государственных внебюджет­ных фондов;

♦ судьи, следователи и прокуроры.

Представитель организации осуществляет полномочия только на основании доверенности, оформленной в порядке, установлен­ном гражданским законодательством.

Уполномоченный представитель физического лица осуще­ствляет полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности. Срок действия доверенности составляет 3 года. Если срок не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совер­шения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, недействительна.

Лицо, выдавшее доверенность, может в любое время ее отме­нить или передоверить, а лицо, которому выдана доверенность, вправе отказаться от нее. Доверитель, выдавший доверенность, впоследствии отменивший ее, обязан известить об отмене пред­ставителя и известных ему третьих лиц, для представительства пе­ред которыми была дана доверенность.

Правомерность исполнения представителями обязанности пла­тельщиков по уплате налога. Обязанность по уплате налога счита­ется исполненной плательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете.

Личное участие плательщика в налоговых отношениях не ли­шает его права иметь представителя. Распоряжения о перечисле­нии и выдаче средств со счета клиента банка могут осуществляться также и третьим лицом, полномочия которого должны быть удос­товерены клиентом.

Таким образом, НК РФ не предусматривает возможность уплаты налога за плательщика за счет собственных средств пред­ставителя. Это означает, что представитель вправе исполнить обя­занность плательщика по уплате налога только в части предъявле­ния представителем соответствующего поручения в банк. При этом платежное поручение на уплату налога должно быть предъявлено в банк, в котором открыт счет плательщика и с которого будет про­изведено перечисление суммы налога.

Доверительное управление. Частным случаем представительства является заключение договора доверительного управления имуще­ством между плательщиком и уполномоченным представителем.

Например, доверительный управляющий может представлять в налоговый орган декларации плательщика — учредителя управле­ния. При этом отношения между плательщиком и уполномочен­ным представителем регулируются гражданским законодатель­ством. По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (дове­рительному управляющему) на определенный срок имущество в управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление имуществом в интересах учредителя или указанного им лица (вы­годоприобретателя). При этом передача имущества в управление не влечет перехода права собственности на него к управляющему.

Доверительным управляющим может быть предприниматель или организация (за исключением унитарного предприятия). Дея­тельность управляющего осуществляется в предусмотренных зако­нодательством и договором пределах правомочий собственника в отношении имущества, переданного в управление. Имущество, переданное в управление, обособляется от другого имущества уч­редителя, а также от имущества управляющего.

Договор доверительного управления не является достаточным правовым основанием для представления управляющим интересов учредителя в сфере налогообложения. Если учредитель и управля­ющий достигли договоренности в отношении представительства в сфере налогообложения, соответствующие полномочия управля­ющего должны быть оформлены доверенностью.

Однако уплата налога в любом случае должна проводиться пла­тельщиком самостоятельно, если иное не установлено налоговым законодательством. В частности, если физическое лицо как учре­дитель управления передало в управление специализированной организации как доверительному управляющему ценные бумаги, то управляющий будет являться налоговым агентом по отношению к учредителю (физическому лицу) и должен будет исчислить и удержать налог с полученного дохода в его пользу.

Поручительство. Исполнение обязанности плательщика по уплате налогов может обеспечиваться поручительством третьего лица в случае принятия решения уполномоченным органом об из­менении плательщику сроков исполнения обязанностей по уплате налогов.

В силу поручительства поручитель обязывается перед налого­выми органами исполнить в полном объеме обязанность платель­щика по уплате налогов, если последний не уплатит в установлен­ный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней. Поручителем вправе выступать как юридическое, так и физическое лицо. Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством договором между налоговым органом и пору­чителем.

При неисполнении плательщиком налоговой обязанности по­ручитель и плательщик несут солидарную ответственность: креди­тор (налоговый орган) вправе требовать исполнения как от всех должников (плательщика и поручителя) совместно, так и от любо­го из них в отдельности полностью или частично. Принудительное взыскание налога и причитающихся пеней с поручителя произво­дится налоговым органом в судебном порядке.

Следовательно, исполнение поручителем обязанности платель­щика по уплате налогов возможно при наличии следующих усло­вий:

♦ имеется решение уполномоченного органа об изменении срока уплаты налога плательщику;

• заключен договор поручительства между налоговым орга­ном и поручителем;

♦ плательщик не исполнил в срок обязанность по уплате причитающейся суммы налога и пеней.

Субъективные права и субъективные юридические обязанности составляют юридическое содержание правоотношения. Без них нет и самого правоотношения.

Субъективное право — это установленная в объективном праве способность пользоваться определенными социальными благами, вид и мера возможного поведения субъектов как право субъектов на собственные действия. Субъективная юридическая обязан­ность — необходимость определенного поведения, обеспечива­ющего пользование другими субъектами благами, вид и мера долж­ного поведения обязанного субъекта.

Субъективное право в налоговом правоотношении принимает форму правомочия, которым охватывается как мера поведения са­мого управомоченного органа власти, так и его возможность тре­бовать определенного поведения от обязанного уплачивать налоги субъекта. При препятствовании реализации прав и обязанностей правомочие превращается в правотребование. В крайнем случае возникает необходимость правопритязания — обращения за защи­той нарушенного права к государственным органам (арбитражно­му суду либо суду общей юрисдикции).

Конкретное фактическое обстоятельство, с которым норма на­логового права связывает возникновение, изменение или прекра­щение налогового правоотношения, традиционно называют юри­дическим фактом. Юридические факты предусмотрены в гипотезе нормы права. Их наличие неизбежно влечет налоговые послед­ствия. К налоговым последствиям приводит множество самых раз­нообразных юридических фактов.

Некоторые юридические факты устанавливают, изменяют или прекращают налоговые правоотношения. Это касается как субъ­ектов правоотношений, так и содержания их прав и обязанно­стей.

Юридические факты могут порождаться сознательным волевым поведением участников налоговых отношений, а могут и не зави­сеть от воли и сознания. Однако к действиям относятся не только внешне выраженные волеизъявления, активные поступки, но и сознательные воздержания от действий. В качестве самостоятель­ного вида можно рассматривать состояния, которые могут быть результатом как события, так и действия. Как правило, состоя­ние — это длящийся во времени юридический факт.

Юридические факты могут быть правомерными и неправомер­ными.

В налоговом праве имеются специальные нормы, регламенти­рующие процесс формирования юридических фактов (например, нормы об исковой давности). Так, в ст. 113 НК РФ «Давность при­влечения к ответственности за совершение налогового правонару­шения» установлено, что лицо не может быть привлечено к ответ­ственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания на­логового периода, в течение которого оно совершено, истекли 3 года.

Следует учесть и наличие так называемых правовых презумп­ций, под которыми понимается подтвержденное предшествующим опытом и закрепленное в последующем в нормах права предполо­жение о наличии или отсутствии юридических фактов, основанное на связи предполагаемых и наличных фактов . В налоговом праве используется множество презумпций, в частности:

1) добросовестности налогоплательщика;

2) доказывания налогового органа по искам о взыскании нало­говых санкций;

3) включенности в сумму любого платежа суммы НДС;

4) правоты налогоплательщика в случаях, когда сомнения, про­тиворечия и неясности актов законодательства о налогах неустра­нимы;

5) соответствия договорной цены уровню рыночных цен и ос­нования и порядок опровержения налоговым органом этой пре­зумпции;

6) возмездности обязательства;

7) облагаемости (налогом следует облагать все объекты, за ис-

. **

ключением тех, которые прямо перечислены в законе) ;

8) равноценности обмениваемых товаров, если из договора мены не вытекает иное;

Презумпция (лат. praesumptio — предположение) — признание факта юри­дически достоверным, пока не будет доказано обратное (например, пре­зумпция невиновности) // Современный словарь иностранных слов. М.: Русский язык, 1992. С. 486.

Подробнее о презумпции облагаемости см. раздел 1.2 настоящего учебни­ка.

9) наличия постоянного представительства иностранной орга­низации;

10) получения решения, уведомления;

11) распределения как прибыли, так и убытков сообразно долям участников полного товарищества в складочном капитале;

12) наличия у налогоплательщика тех или иных документов;

13) предпринимательской деятельности организации и пред­принимателя.

<< | >>
Источник: Миляков Н.В.. Налоговое право: Учебник. — М.: ИНФРА-М, — 383 с. — (Высшее образование).. 2008

Еще по теме 3.5. налоговые правоотношения: понятие и основные признаки. участники налоговых правоотношений:

  1. 8.6. Понятие и основные признаки административной ответственности
  2. 9. Понятие и основные принципы административного процесса. Административные производства9.1. Понятие и основные признаки административного процесса
  3. 1. ПОНЯТИЕ И ОСНОВНЫЕ ПРИЗНАКИ МЕЖДУНАРОДНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ. КЛАССИФИКАЦИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
  4. ПОНЯТИЕ И ОСНОВНЫЕ ПРИЗНАКИ МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
  5. 2. ПОНЯТИЕ И ОСНОВНЫЕ ПРИЗНАКИ ПРАВОНАРУШЕНИЯ
  6. § 1. Понятие и основные признаки крестьянского (фермерского) хозяйства и его правосубъектность. Состав крестьянского хозяйства
  7. Понятие и основные признаки государственного органа
  8. 3.5. налоговые правоотношения: понятие и основные признаки. участники налоговых правоотношений
  9. 1. Понятие и основные признаки завещания 1.1. Понятие завещания
  10. 1. Понятие и основные признаки судебной власти
  11. 20.1. Понятие и основные признаки инновационной деятельности
- Кодексы Российской Федерации - Юридические энциклопедии - Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административное право (рефераты) - Арбитражный процесс - Банковское право - Бюджетное право - Валютное право - Гражданский процесс - Гражданское право - Диссертации - Договорное право - Жилищное право - Жилищные вопросы - Земельное право - Избирательное право - Информационное право - Исполнительное производство - История государства и права - История политических и правовых учений - Коммерческое право - Конституционное право зарубежных стран - Конституционное право Российской Федерации - Корпоративное право - Криминалистика - Криминология - Международное право - Международное частное право - Муниципальное право - Налоговое право - Наследственное право - Нотариат - Оперативно-розыскная деятельность - Основы права - Политология - Право - Право интеллектуальной собственности - Право социального обеспечения - Правовая статистика - Правоведение - Правоохранительные органы - Предпринимательское право - Прокурорский надзор - Разное - Римское право - Сам себе адвокат - Семейное право - Следствие - Страховое право - Судебная медицина - Судопроизводство - Таможенное право - Теория государства и права - Трудовое право - Уголовно-исполнительное право - Уголовное право - Уголовный процесс - Участникам дорожного движения - Финансовое право - Юридическая психология - Юридическая риторика - Юридическая этика -