4.2. Бухгалтерский учет лизингодателя

Учет операций по покупке лизингового имущества. Приобрете­ние имущества у поставщика для лизингополучателя происходит в фор­ме инвестиций. В их число входят стоимость самого предмета лизинга и расходы, непосредственно связанные с его покупкой (транспортно- заготовительные расходы, расходы на установку и др.).

Формирование обобщенной информации об инвестициях в лизин­говое имущество осуществляется на калькуляционном счете 08 «Вло­жения во внеоборотные активы», к которому рекомендуется открывать отдельный субсчет, например субсчет «Приобретение объектов основ­ных средств по договору лизинга». Аналитический учет организуется по каждому договору лизинга и статьям затрат.

Согласно п. 12 ПБУ 6/01 в первоначальную стоимость приобретен­ных объектов основных средств включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригод­ное для использования. В случае осуществления лизингодателем таких затрат они отражаются в учете следующим образом: дебет счета 08, кредит счета 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и т.д. — на сумму затрат на доставку объекта и доведение его до состояния, пригодного к использованию.

Лизингодатель может оплатить предмет лизинга поставщику за счет как собственных средств, так и заемных. Направление на пога­шение задолженности перед поставщиком кредита банка отражается в учете проводками дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками», кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и зай­мам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») на сумму кредита, направленного на погашение задолженности перед поставщи­ком предмета лизинга.

В соответствии с п. 8 ПБУ 6/01 начисленные до принятия объек­та основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным сред­ствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изго­товления этого объекта, включаются в фактические затраты на приоб­ретение объекта, что отражается в учете проводками дебет счета 08, кредит счета 66 (67) на сумму начисленных процентов.

Проценты, начисленные после принятия объекта к учету, вклю­чаются в состав операционных расходов на основании п. 11 ПБУ 9/99 и отражаются в учете проводками дебет счета 91 «Прочие доходы и рас­ходы», кредит счета 66 (67) на сумму процентов по кредиту.

В соответствии с гл. 25 НК РФ для целей налогообложения затра­ты на оплату процентов по кредитам банков и других организаций, используемых лизингодателем для осуществления операций лизинга, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах учет­ной ставки Банка России, скорректированной с коэффициентом 1,1.

Затраты, образующие капитальные вложения, относят в дебет сче­та 08, субсчет 8, с кредита счетов 60, 51 и других без учета «входного» НДС. Суммы этого налога первоначально накапливаются на промежу­точном счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «Налог на добавленную стоимость при приобре­тении основных средств по договору лизинга».

С 1 января 2001 г. возмещение лизингодателем из бюджета сум­мы НДС по приобретенному лизинговому имуществу производится после его оплаты поставщику и принятия на учет в качестве доходных вложений (п. 1, 5 ст. 172 НК РФ). Этот порядок вычета НДС является универсальным для всех лизинговых сделок.

В момент готовности приобретенного имущества для сдачи в лизинг оно приходуется в сумме всех затрат в состав доходных вло­жений и отражается на отдельном субсчете инвентарного счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (например, на суб­счете 1 «Имущество для сдачи в лизинг»). К нему рекомендуется открывать два аналитических счета: счет 1 «Имущество для сдачи в ли­зинг приобретенное» и счет 2 «Имущество для сдачи в лизинг пере­данное».

Процесс формирования информации о приобретении лизингово­го имущества сопровождается соответствующими записями (табл. 4.3).

19, субсчет «Налог на добавленную стоимость при при­обретении основных средств по договору лизинга» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Отражена сумма НДС, относя­щегося к возникшим затратам

08, субсчет «Приоб­ретение объектов основных средств по договору лизинга»

10 «Материалы», 23 «Вспомогатель­ные производства», 70 «Расчеты с пер­соналом по оплате труда»,

69 «Расчеты по соци­альному страхова­нию и обеспечению» и т.д.

На сумму затрат на доставку объекта и доведение его до состояния, пригодного к использованию

Отражение заемных средств

76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами»

66 «Расчеты

по краткосрочным кредитам и займам»,

67 «Расчеты

по долгосрочным кредитам и займам»

Погашение задолженности перед поставщиком предмета лизинга на сумму кредита

08, субсчет «Приоб­ретение объектов основных средств по договору лизинга»

66 «Расчеты

по краткосрочным кредитам и займам»,

67 «Расчеты

по долгосрочным кредитам и займам»

На сумму начисленных процен­тов, начисленных до принятия объекта основных средств, если кредит привлечен для приобретения, сооружения или изготовления именно этого объекта

На сумму процентов по креди­ту, начисленных после приня­тия объекта к учету

Отражение сформированной первоначальной стоимости имущества

на счете 08

10 03,субсчет 1-1 «Имущество для сдачи в лизинг при­обретенное»

08, субсчет «Приоб- Приобретенное имущество ретение объектов принято в состав доходных основных средств вложений по договору лизинга»

С переходом на новый План счетов бухгалтерского учета про­цесс вовлечения лизингодателем чистой прибыли в инвестиционную деятельность не вызывает необходимости увеличения добавочного капитала организации.

Учет операций по передаче приобретенного имущества в лизинг.

Когда балансодержателем выступает лизингодатель, передача пред­мета лизинга во временное владение и пользование лизингополу­чателю не влечет за собой имущественных изменений в структуре его активов, поэтому эта операция сопровождается лишь записями в аналитическом учете по счету 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг».

При передаче имущества лизингополучателю минуя склады лизингодателя (непосредственно-со склада организации-продавца) в учете лизингодателя на основании письменного извещения лизин­гополучателя первоначальная стоимость лизингового имущества, сфор­мированная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», зачис­ляется на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Учет расчетов по лизинговой плате. В результате исполнения лизингодателем основного обязательства по договору финансового лизинга у него возникает право требования компенсации инвестици­онных затрат. Реализуется это право путем внесения лизингополуча­телем лизинговой платы. Для правильного принятия лизинговой пла­ты к бухгалтерскому учету необходимо знать порядок формирования доходов лизингодателя.

Согласно ст. 20 Закона о лизинге под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказани­ем других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. Поэтому доходом лизингодателя является лишь часть лизинговой платы, т.е. сумма причитающегося вознаграждения. При­быль определяется как разница между вознаграждением и расходами, связанными с осуществлением лизинговой деятельности.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» эти положе­ния приемлемы только при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя. Доходом лизингодателя является сумма лизинго­вой платы в части полученного вознаграждения. Если балансодержа­телем выступает лизингодатель, то его доходом является вся сумма лизинговой платы. Во всех случаях лизинговая плата должна прини­маться к учету как доход от обычных видов деятельности.

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, информация о лизинговой плате формируется на счете 90 «Продажи». По его кредиту отражается вся сумма лизинговых платежей, причита­ющихся в отчетном периоде, а по дебету — затраты, связанные с их полу­чением. Сальдо показывает прибыль или убыток от лизинговой дея­тельности, присоединяемый в конце отчетного периода к конечному финансовому результату (счет 99 «Прибыли и убытки»).

Расчеты с лизингополучателем по лизинговой плате чаще всего ведутся в форме денежных платежей. Их синтетический учет органи­зуется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», а анали­тический — по лизингополучателям, договорам лизинга и видам лизин­говых платежей.

Таким образом, операции, связанные с извлечением лизингодате­лем доходов и осуществлением расчетов по лизинговой плате, отража­ются соответствующими записями.

Учет операций, вызванных передачей лизингового имущества в собственность лизингополучателя или возвратом его лизингодате­лю. Предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на услови­ях, предусмотренных соглашением сторон в договоре лизинга.

Стандартной является ситуация, когда по истечении срока дей­ствия договора лизингополучателем произведены выплаты всех плате­жей. Если право собственности на предмет лизинга переходит к лизин­гополучателю, то лизингодатель должен отразить эту операцию.

Иная схема ведения лизингодателем бухгалтерского учета опера­ций по договору лизинга будет, если имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Учет операций по передаче приобретенного имущества в лизинг.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель должен правильно отразить в учете его передачу своему контрагенту. Формирование информации об этой операции происходит на счете 91 «Прочие дохо­ды и расходы».

Особенность применения счета 91 состоит в том, что сведения о стоимости передаваемого имущества отражаются по его дебету и кре­диту в одинаковой оценке — в сумме балансовой стоимости предмета лизинга.

В связи с передачей имущества в лизинг его первоначальная стои­мость отвлекается в дебиторскую задолженность, о чем делается запись по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Лизинговые обязательства», и кредиту счета 91 «Прочие дохо­ды и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы». Одновременно списывает­ся переданный объект с баланса лизингодателя: дебет счета 91 «Про­чие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет 1, аналити­ческий счет 1.

Разница между лизинговой и балансовой стоимостью предмета лизинга в момент передачи признается доходом от обычной (лизинго­вой) деятельности будущих периодов и учитывается по кредиту сче­та 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между общей сум­мой лизинговых платежей и балансовой стоимостью лизингового имущества» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разны­ми дебиторами и кредиторами», субсчет «Обязательства по договору лизинга». По мере поступления лизинговой платы соответствующая часть разницы включается в состав текущих доходов от обычной дея­тельности лизингодателя.

Сданные в лизинг активы одновременно принимаются лизинго­дателем на забалансовый учет и отражаются на счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, указанной в договоре.

тежей и балансовой стью переданного имущества стоимостью лизин­гового имущества»

32 011 «Основные Принято на забалансовый учет

средства, сданные сданное в лизинг имущество

в аренду»

Учет расчетов по лизинговой плате. Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то сведения о вознаграждении, причитающемся лизингодателю в отчетном периоде в связи с получением лизинговой платы, также отражаются на кредите счета 90 «Продажи». В его дебет лизинго­датель списывает текущие затраты, возникающие в отчетном перио­де и связанные с оказанием лизинговых услуг. Сальдо счета 90 пока­зывает финансовый результат — прибыль или убыток от лизинговой деятельности.

51 «Расчетные счета» 76, субсчет «Обяза- На расчетный счет зачислена тельства по договору лизинговая плата лизинга»

98, субсчет «Разница 90 «Продажи», суб- Включена в состав доходов

34

Учет операций, вызванных передачей лизингового имущества в собственность лизингополучателя или возвратом его лизингодате­лю. Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучате­ля, смена собственника отражается в рамках забалансового учета.

Если отношения собственности не меняются и имущество воз­вращается лизингодателю, то последний включает его в состав сво­их доходных вложений, предварительно оценив по условной стоимо­сти 1 руб.

Договором лизинга или дополнительным соглашением к нему может быть предусмотрена возможность досрочного выкупа предмета лизинга. В этом случае лизингодатель выписывает и передает лизинго­получателю счет-фактуру на выкупаемую сумму, принимает ее к учету как доход от обычной (лизинговой) деятельности с выявлением финан­сового результата, а затем производит окончательный расчет.