5.1. Учет финансовых вложений

В процессе реализации Программы реформирования бухгалтерско­го учета в РФ Минфином России разработано и утверждено приказом от 10 декабря 2002 г. № 126н ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложе­ний», в котором определены принципы формирования в бухгалтер- скомучете и отчетности организаций (кроме кредитныхи бюджетных) информации о финансовых вложениях. Оно применяется, вчастности, в отношении организаций — профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций, негосударственных пенсион­ных фондов, имеющих особенности в учете финансовых вложений.

Кфинансовым вложениям относятся: государственные и муниципаль­ные ценные бумаги; ценные бумаги других организаций, включаядолго- вые в виде облигаций и векселей с установленной датой и стоимостью погашения; вклады в уставные капиталы других организаций, включая дочерние и зависимые хозяйственные общества; займы другим организа­циям; депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задол­женность, возникшая вследствие уступки права требования; вклады орга­низации — товарища по договору простого товарищества.

Условия принятия к бухгалтерскому учету этих активов включают:

• наличие правильно оформленных документов на право органи­зации владеть финансовыми активами и получать денежные сред­ства;

• переход к организации финансовых рисков в связи с финансовы­ми вложениями (например, риск ликвидности, риск неплатеже­способности должника, риск изменения цены и др.);

• способность приносить организации доход в будущем в виде процентов, дивидендов, прироста стоимости вследствие разни­цы в продажной и покупной стоимости либо обмена и т.

В ПБУ 19/02 четко сформулированы правила отнесения объектов к финансовым вложениям, за исключением следующих:

• собственных акций, выкупленных у акционеров для последу­ющей перепродажи или аннулирования;

• векселей, выданных организации-продавцу при расчетах за про­дукцию, работы, услуги;

• вложений в недвижимое и иное имущество, имеющее материаль­но-вещественную форму, которое предоставляется за плату во вре­менное владение и пользование в целях получения дохода;

• драгоценных металлов, ювелирных изделий, произведений ис­кусства, приобретенных не для осуществления обычных видов деятельности.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений определяет­ся организацией самостоятельно, например партия, серия однородных финансовых вложений и т. п.

Бухгалтерский учет финансовых вложений ведется на синтетиче­ском счете 58 «Финансовые вложения», который в аналитическом разрезе ведется по субсчетам: 1 «Паи и акции», 2 «Долговые ценные бу­маги», 3 «Предоставленные займы», 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Аналитический учет по государственным ценным бумагам и цен­ным бумагам других организаций ведется в следующем разрезе: наи­менование эмитента, название ценной бумаги, номер, серия, номи­нальная цена, цена покупки, расходы по приобретению, количество приобретения, дата покупки, дата продажи, место хранения.

В аналитическом учете может быть сформирована дополнительная информация по группам (видам) ценных бумаг.

Важным методологическим вопросом является оценка финансовых вложений — первоначальная и последующая.

Под первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобре­тенных за плату, понимается сумма фактических затрат на приобрете­ние, за исключением НДС и других возмещаемых налогов. К таким затратам могут быть отнесены:

• суммы, уплачиваемые продавцу по договору купли-продажи;

• суммы, уплачиваемые за информационные или консультацион­ные услуги по приобретению ценных бумаг. Если эти услуги не влияют на решение организации об их приобретении, то сто­имость услуг у коммерческих организаций относится на финан­совые результаты (в составе операционных расходов), а у неком­мерческих организаций — на увеличение расходов того отчетного периода, когда было принято решение об отказе от приобретения;

• вознаграждения посреднической организации за услуги по при­обретению ценных бумаг;

• иные затраты, связанные с приобретением указанных активов.

Если финансовые вложения осуществляются за счет кредитов и зай­мов, то их учет ведется по правилам, установленным ПБУ 10/99 «Рас­ходы организации» и ПБУ 15/01 «Учет кредитов и займов». При этом общехозяйственные расходы включаются в фактические затраты толь­ко в том случае, если они связаны непосредственно с приобретением этих активов.

Суммовые разницы, возникающие при оплате активов в рублях в сум­ме, эквивалентной иностранной валюте на дату совершения сделки, увеличивают (уменьшают) финансовые вложения на момент их при­нятия к бухгалтерскому учету.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал, является их денежная оценка, со­гласованная учредителями организации, а финансовых вложений, по­лученных безвозмездно, — их текущая рыночная стоимость на рынке ценных бумаг на дату принятия к бухгалтерскому учету, либо сумма денежных средств, полученных в результате продажи ценных бумаг, по которым не определяется их рыночная стоимость.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретен­ных по договорам с оплатой неденежными средствами, признается сто­имость приобретения аналогичных активов.

При приобретении финансовых вложений со стоимостью в ино­странной валюте определяется их рублевый эквивалент по курсу ЦБ РФ, действующему на дату их принятия к учету.

Первоначальная стоимость финансовых вложений может изменять­ся, поэтому в ПБУ 19/02 предусмотрены два варианта последующей оценки финансовых вложений — по текущей рыночной стоимости и по первоначальной стоимости.

В первом случае финансовые вложения отражаются в финансовой отчетности на конец года по текущей рыночной стоимости путем кор­ректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Такая коррек­тировка может проводиться ежемесячно или ежеквартально. Разница в оценке относится на финансовые результаты (в составе операцион­ных доходов и расходов) у коммерческих организаций или на увели­чение доходов или расходов у некоммерческой организации, т. е. дебетуется счет 58 «Финансовые вложения» и кредитуется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Во втором случае финансовые вложения отражаются в учете и от­четности по первоначальной стоимости. При этом по долговым цен- нвш бумагам организации могут относить разницу между номинальной и первоначальной стоимостью на финансовые результаты у коммер­ческой организации (в составе операционных доходов и расходов) или на увеличение (уменьшение) расходов у некоммерческой организации равномерно в течение срока их обращения.

Разрешено также производить оценку долговых ценных бумаг по дисконтированной стоимости без отражения в учетных записях.

Выбытие финансовых вложений и способы их оценки по каждой группе (виду) рассмотрены в отдельном разделе ПБУ 19/02.

Выбытие таких активов может быть связано с их продажей, погаше­нием, безвозмездной передачей, вкладом в уставный капитал других организаций, вкладом по договору простого товарищества и др.

При этом подробно рассмотрена методология оценки финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость. В этой ситуации оценка таких активов может осуществляться одним из следующих способов:

• по первоначальной стоимости каждой единицы учета финансо­вых вложений;

• по средней первоначальной стоимости;

• по первоначальной стоимости первый по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Способ оценки должен быть отражен в учетной политике.

По первоначальной стоимости каждой выбывающей единицы фи- нансоввк вложений (серия, партия, однородная совокупность) оцени­ваются вклады в уставные капиталы других организаций (кроме ак­ционерных обществ), депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность в связи с уступкой права требования.

По средней первоначальной стоимости оцениваются ценные бума­ги по каждому виду при их выбытии. При этом первоначальная сто­имость остатка каждого вида ценных бумаг на начало месяца плюс поступление за месяц делятся на их количество на начало месяца плюс поступление за месяц.

Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобре­тения ценных бумаг (способ ФИФО) основана на принципе их списа­ния в последовательности поступления, т.

Рассмотрим методику оценки по предложенным способам на конк­ретных примерах.

Пример. Методика оценки финансовых вложений

1. Способ оценки по первоначальной стоимости каждой единицы бух­галтерского учета финансовых вложений.

При этом способе оценки стоимость выбывающих финансовых вложе­ний равна их первоначальной стоимости по данным бухгалтерского уче­та. За единицу принимаются партия, серия, однородная совокупность вложений.

2. Способ оценки по средней первоначальной стоимости выбывших цен­ных бумаг.

Рассмотрим порядок расчета.

Исходные данные представлены в табл. 5.1.

Этот способ получил название скользящей средней первоначальной стоимости и может быть использован для определения средней перво­начальной стоимости на любую дату внутри месяца.

3. Способ оценки по первоначальной стоимости первых по времени при­обретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Исходные данные представлены в табл. 5.2.

Расчет:

1) стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца по стоимости по­следних поступлений:

(70 х 75) + 120 - 70 + 70 = 8750 тыс. руб.;

2) стоимость выбывших ценных бумаг:

12 250-8750 - 3500тыс. руб.;

3) стоимость единицы выбывших ценных бумаг:

3500:130 = 26, 92 тыс. руб.

Этот способ можно применять в течение месяца на любуй дату. В ПБУ

19/02 он назван способом скользящей ФИФО.

Доходы и расходы по финансовым вложениям определены ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. В соответствии с ними доходы по финансовым вложе­ниям признаются доходами от обычных видов деятельности, а расхо­ды — операционными расходами (например, расходы по предоставле­нию займов, по оплате услуг банка и т. п.).

В ПБУ 19/02 рассмотрена важная проблема, связанная с методоло­гией обесценения финансовых вложений. Обесценение — это сниже­ние стоимости финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод от этих вложений. В этой связи возникает необходимость исчисления расчетной стоимости финансовых вложений, представляющей собой разницу между их стоимостью по данным учета и суммой снижения стоимости. Соответственно, в бухгалтерской отчетности отражается учетная стоимость финансовых вложений за вычетом суммы резерва, создаваемого под их обесценение.

Условия устойчивого снижения стоимости финансовых вложений могут быть сведены к следующим:

• на отчетную дату и предшествующую отчетную дату учетная сто­имость существенно выше расчетной стоимости;

• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вло­жений изменялась в сторону уменьшения;

• на отчетную дату отсутствуют предпосылки повышения расчет­ной стоимости в будущем.

Наиболее характерными примерами обесценения финансовых вло­жений являются следующие ситуации:

• организация — эмитент ценных бумаг объявлена банкротом с со­ответствующим обесценением ее собственных ценных бумаг, включая ценные бумаги у должника по договору займа;

• конъюнктура рынка аналогичных ценных бумаг при совершении сделок по ценам ниже их учетной стоимости;

• существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при прогнозировании этого процесса в будущем.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений позволяет организации создать резерв под их обесценение на сумму разницы между их учетной и расчетной стоимостью. При этом коммерческие организации формируют его за счет финансовых результатов органи­зации (в составе операционных расходов), а некоммерческие — за счет увеличения расходов.

Созданию резерва должна предшествовать проверка наличия усло­вий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Она проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря от­четного года, а также на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.

Сумма созданного резерва может корректироваться в зависимости от увеличения или уменьшения расчетной стоимости финансовых ак­тивов по сравнению с их учетной стоимостью. При выбытии финансо­вых вложений, расчетная стоимость которых вошла в состав резерва, необходима его корректировка у коммерческих организаций за счет финансовых результатов (в составе операционных доходов) либо за счет уменьшения расходов — у некоммерческих организаций. Такая корректировка производится либо в конце отчетного года, либо в кон­це отчетного периода внутри года.

Как уже отмечалось, резерв создается по каждому виду ценных бу­маг, по каждому эмитенту на сумму разницы между учетной и рыноч­ной стоимостью независимо от сохранения или увеличения стоимо­сти всех ценных бумаг, принадлежащих организации.

Сумма резерва отражается на счете 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». Аналитический учет к этому счету ведет­ся по каждому резерву, а записи по созданию резервов производятся заключительными оборотами отчетного года.

Сумма созданного резерва относится на финансовый результат дея­тельности организации через счет 91 «Прочие доходы и расходы», т. е. при создании резерва дебетуется счет 91 «Прочие доходы и расхо­ды» и кредитуется счет 59 «Резервы под обесценение вложений в цен­ны бумаги». Следует отметить, что в результате этой записи не меня­ется учетная стоимость инвестиций в ценные бумаги, отражаемая на счете 58 «Финансовые вложения». Однако балансовая стоимость этих вложений представляет собой алгебраическую сумму учетной стоимости и резерва, т. е. рыночную стоимость.

Если по итогам года рыночная стоимость вложений в ценные бума­ги повысилась по сравнению с суммой резерва под обесценение, то сумма резерва корректируется до полного восстановления средств из резерва на счете прочих доходов и расходов, т. е. дебетуется счет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и кредитуется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При выбытии вложений в ценные бумаги, по которым ранее был создан резерв, сумма резерва перечисляется с дебета счета 59 «Резер­вы под обесценение вложений в ценные бумаги» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». Иными словами, перед составлением го­дового отчета неиспользованная часть резерва присоединяется к фи­нансовому результату отчетного года.

К прочим финансовым вложениям относятся вклады в уставные капиталы других организаций, вклады в простое товарищество (совмест­ную деятельность), депозитные сертификаты и др.

Учет вкладов ведется на счете 58 «Финансовые вложения» по соот­ветствующим субсчетам. Так, учет вкладов в простое товарищество (совместную деятельность) ведется на счете 58, субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества», на котором отражается наличие и движение вкладов в общее имущество.

Предоставление вклада отражается по дебету счета 58, субсчет 4 И кредиту счета 51 «Расчет счета» (денежный вклад). Передача иного выделенного имущества осуществляется через счет 91 «Прочие дохо­ды и расходы», на котором отражается разница в оценке активов по учетной стоимости и по договору простого товарищества. При пре­кращении договора возврат имущества показывается по дебету счетов учета имущества и кредиту счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 4.

Депозитные сертификаты, как ценные бумаги, подтверждают права держателя сертификата (вкладчика) на получение в банке суммы вклада и процентов по нему по истечении установленного срока. Они могут быть краткосрочными (до 12 месяцев) и долгосрочными (более 12 месяцев). При увеличении в банке денежных средств в счет вклада по депозитным сертификатам дебетуется счет 58 «Финансовые вло­жения» по соответствующему субсчету и кредитуются счета 51 «Рас­четные счета», 52 «Валютные счета». Возврат вклада и процентов держателю сертификата отражается по дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредиту счета 58 «Финансовые вложе­ния». При продаже сертификата другой организации или физическо­му лицу дебетуются счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредитуется счет 91 «Прочие доходы и расходы».

К прочим финансовым вложениям относятся сделки по уступке права требования, т. е. организация может приобрести дебиторскую задолженность другой организации на основе уступки прав требова­ния к третьему лицу. В обычной практике организация приобретает дебиторскую задолженность с дисконтом, а предъявляет ее к погаше­нию третьему лицу по полной стоимости. Разница является доходом организации. На счетах бухгалтерского учета эти процедуры отража­ются следующим образом.

На сумму фактической оплаты приобретенной дебиторской задол­женности:

Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-тсч. 51 «Расчетные счета».

На сумму фактических поступлений от организации-должника:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

На учетную стоимость приобретенной дебиторской задолженности:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 58 «Финансовые вложения».

Сальдо счета 91 «Прочие доходы и расходы» по этой сделке в конец года списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

В бухгалтерской отчетности с учетом требования существенности подлежит раскрытию следующая информация:

• о способах оценки финансовых вложений (по видам) при их вы­бытии;

• о последствиях изменения способов оценки финансовых вложе­ний при их выбытии;

• стоимость финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и сумма разницы между текущей и предыдущей оценкой финансовых вложений;

• стоимость долговых ценных бумаг, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, с исчислением разницы между первоначальной и номинальной стоимостью этих бумаг в тече­ние срока их обращения;

• стоимость и виды ценных бумаг, переданных в залог;

• стоимость и виды ценных бумаг, переданных другим организа­циям (кроме продажи);

• по предоставленным займам и долговым ценным бумагам — их дисконтированная стоимость с раскрытием в пояснениях к бух­

галтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках способов дисконтирования;

• данные о резерве под обесценение финансовых вложений, соз­данного и использованного в отчетном году (по видам финансо­вых вложений).

Разработка ПБУ 19/02 в соответствии с МСФО явилась важным этапом перехода к международным нормам и правилам функциони­рования учетных процедур по движению финансовых вложений для профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых орга­низаций и негосударственных пенсионных фондов.

Особую важность имеет разработка вопросов оценки, особенно при выбытии финансовых вложений, что позволяет использовать разные варианты оценки указанных активов, по которым не определяется те­кущая рыночная стоимость. Выбор этих вариантов оценки по видам (группе) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

В НК РФ (ст. 280, 281, 282) четко определены операции, доходы по которым служат налоговой базой по операциям с ценными бумагами и с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги. К таким операциям относятся:

• сделки купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на органи­зованном рынке ценных бумаг;

• сделки купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на рын­ке ценных бумаг;

• срочные сделки с финансовыми инструментами, базисным акти­вом по которым являются ценные бумаги;

• сделки с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемые доверительным управляющим в пользу учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления, являющегося физическим лицом.

При этом под финансовыми инструментами срочных сделок, базис­ным активом которых являются ценные бумаги, понимаются фьючер­сные и опционные биржевые сделки.

В общем виде финансовый результат по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сде­лок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков.

Доход (убыток) по конкретной сделке купли-продажи ценных бу­маг представляет собой разницу между выручкой от реализации цен­ных бумаг и расходами на их приобретение, реализацию, хранение, включая возмещения профессиональному участнику рынка ценных бумаг. Указанные сделки должны иметь документальное подтвержде­ние произведенных расходов, к которым относятся:

• суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;

• суммы оплаты услуг, оказываемых депозитарием;

• биржевой сбор;

• суммы комиссионных отчислений профессиональным участни­кам рынка ценных бумаг;

• суммы оплаты услуг регистраторов сделок;

• другие расходы, связанные с куплей-продажей ценных бумаг.

Ценные бумаги в связи с операциями их купли-продажи подразде­ляются на обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг и не обращающиеся на этом рынке. К первым относятся ценные бума­ги, допущенные к обращению у организаторов торговли, которые име­ют лицензию федерального органа по регулированию рынка ценных бумаг. В противном случае ценные бумаги относятся к не обраща­ющимся на рынке.

Финансовый результат (доход) от операций купли-продажи цен­ных бумаг уменьшается на сумму процентов по ставке рефинансиро­вания ЦБ РФ по средствам, привлеченным для совершения сделки. Убыток от этих операций определяется исходя из предельной грани­цы колебаний рыночной цены по данному виду ценных бумаг.

Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и опе­рациям по срочным сделкам с финансовыми инструментами опреде­ляется по окончании налогового периода или до его окончания нало­говым агентом, выступающим в качестве брокера или доверительного управляющего.

По операциям срочных сделок с финансовыми инструментами на­логовая база представляет собой разницу между положительными и отрицательными результатами, полученными от переоценки обяза­тельств, прав требований по заключенным сделкам и исполнения срочных сделок (с учетом оплаты услуг биржевых посредников и бир­жи). При этом налоговая база увеличивается на сумму премий, полу­ченных по сделкам с опционами, и уменьшается на сумму премий, уплаченных по этим сделкам.

При осуществлении срочных сделок доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления налоговая база опре­деляется как доход, полученный по результатам налогового периода,

в виде разницы между положительными и отрицательными результа­тами от переоценки обязательств и прав требования.

Если при осуществлении доверительного управления проводятся сделки с ценными бумагами различных категорий или возникают иные виды доходов (например, доходы в виде дивидендов, процентов), то налоговая база определяется отдельно по каждой категории ценных бумаг и по каждому виду дохода. Соответственно, убыток по этим опера­циям, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учреди­теля доверительного управления, уменьшает доходы по этим операциям, т. е. по операциям с ценными бумагами соответствующей категории.

Налоговая база по операциям доверительного управления опреде­ляется либо на дату окончания налогового периода, либо на дату вы­платы денежных средств до окончания налогового периода. Налог под­лежит уплате в течение одного месяца после окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бу­маг). В последнем случае налог уплачивается с доли полученного до­хода, т. е. рассчитывается как произведение общей суммы дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных бумаг (де­нежных средств), находящихся в доверительном управлении. При проведении выплат в денежной или натуральной форме из средств, находящихся в доверительном управлении, более одного раза в нало­говом периоде расчет производится нарастающим итогом за вычетом ранее уплаченных сумм налога.

Выплата осуществляется путем перечисления денежных средств на счет в банке физического лица или на счет третьего лица по требова­нию физического лица.

В бухгалтерском учете операции по купле-продаже ценных бумаг отражаются на счетах следующим образом.

Оплачены денежными средствами стоимость приобретенных акций и расходы, связанные с их покупкой:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч.: 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Оплата акций произведена неденежными средствами (объектами основных средств):

а) Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

б) Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 01 «Основные средства» (на основе акта приемки-пере­дачи).

Переход права собственности на приобретенные акции к инвестору: Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Суммы, причитающиеся с покупателя за проданные акции:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Списывается учетная стоимость проданных акций:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 58 «Финансовые вложения».

Списываются дополнительные расходы, связанные с продажей акций:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 23 «Вспомогательные производства».

Отражается сумма дохода от продажи акций:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

Зачислены на расчетный счет инвестора денежные средства в счет дивидендов:

Д-тсч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Отражается сумма налога на доходы, который уплачивается у ис­точника выплаты дивидендов:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Отражается сумма налога на доходы, который уплачивается у ис­точника выплаты дивидендов:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Следует отметить, что в организациях, предметом деятельности ко­торых является участие в уставных капиталах других организаций, дивиденды представляют собой выручку от обычной деятельности и от­ражаются по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

Таким образом, методология исчисления налога на доходы по опе­рациям с ценными бумагами определяет общие принципы формиро­вания финансовых результатов по этим сделкам. Однако они конк­ретизируются в зависимости от характера операций и вида ценных бумаг, что, безусловно, должно быть принято во внимание при форми­ровании налоговой базы.

5.2.