5.4. Нормативное регулирование дебиторской и кредиторской задолженности

Уровень текущей платежеспособности, финансовой устойчивости, экономические и финансовые условия предприятия (затоваренность, нуждаемость в денежной наличности и т. п.) вызывают необходимость управления дебиторской и кредиторской задолженностью, которая ранжируется по срокам возникновения.

Информация для управления задолженностью обеспечивается дан­ными бухгалтерского учета, формируемыми на счетах расчетов: по дебиторской — на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.; по кредиторской — на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Последний дает в основном информацию о расчетах с разными орга­низациями по операциям некоммерческого характера (учебными заведе­ниями, научными организациями и т. п.), с транспортными организа­циями за услуги, оплачиваемые чеками, и др. Счета, предназначенные для учета дебиторской задолженности, имеют дебетовое сальдо; для учета кредиторской задолженности — кредитовое сальдо. По счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» сальдо выводится раздельно в части дебиторской и кредиторской задолженности.

Ранжирование задолженности по срокам погашения, согласно за­ключенным договорам, осуществляется с момента принятия обяза­тельств к бухгалтерскому учету: до 1 года — краткосрочная, более 1 года — долгосрочная.

В этой связи усиливаются роль и значение аналитического учета задолженности, который ведется по каждой организации, выступа­ющей по отношению к данному предприятию в роли поставщика или покупателя, а также по срокам ее погашения непосредственно на ос­нове первичных документов. При этом установленные в договорах поставки сроки погашения, включая предельные, определяются Ука­зом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за по­ставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» и поста­новлением Правительства РФ от 18 июля 1995 г. № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязатель­ствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)».

В соответствии со ст. 12 закона РФ «О бухгалтерском учете» и По­ложением по ведению бухгалтерского учета и .отчетности в РФ организации обязаны проводить инвентаризацию обязательств, в хо­де которой проверяется, документально подтверждается и оценива­ется состояние дебиторской и кредиторской задолженности.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руко­водителем организации, за исключением случаев ее обязательного проведения, в частности перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. При этом особое внимание обращается на списание про­сроченной дебиторской и кредиторской задолженности, так как су­ществует прямая взаимосвязь порядка списания такой задолженно­сти с формированием налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Иными словами, по истечении сроков исковой давности дебиторская и кредиторская задолженность списывается на финансовые результа­ты организации. В соответствии со ст. 196 ГК РФ этот срок составляет 3 года.

На основании Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете» и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской от­четности в РФ определен порядок списания обязательств, который в процессе его осуществления регламентируется статьями Граждан­ского и Арбитражного процессуального кодексов РФ.

Списание кредиторской задолженности, по которой истек срок ис­ковой давности, должно быть своевременным. В противном случае на­логовые органы могут признать ее неучтенным внереализационным доходом, так как она подлежит отнесению на финансовые результаты организации.

При списании дебиторской задолженности необходимо принимать во внимание, что в соответствии с действующими законодательными и нормативными актами РФ эта задолженность подразделяется на истребованную и неистребованную. Каждый из этих видов дебитор­ской задолженности имеет свой порядок списания.

К истребованной относится задолженность, по которой организа­ция-кредитор приняла предусмотренные законодательством меры по ее возврату. К ним могут быть отнесены: досудебные меры и предъяв­ление иска в арбитражный суд.

В тех случаях, когда в договоре на поставку товаров (выполнение работ) предусмотрен раздел «Разрешение споров» или «Урегулирова­ние споров», то до передачи дела в арбитражный суд должны быть со­блюдены все досудебные условия урегулирования спора.

Предприятию-должнику направляется претензионное письмо с ука­занием:

• основания претензии;

• суммы претензии и ее обоснования;

• прочих сведений, предусмотренных условиями договора или за­конодательством РФ.

Письмо подписывается руководителем и главным бухгалтером организации и высылается должнику заказной почтой. Организация- дебитор должна дать ответ на это письмо в течение 30 дней. В против­ном случае арбитражный суд может возложить на должника судебные расходы независимо от результата урегулирования спора (ст. 95 Ар­битражного процессуального кодекса РФ от 5 мая 1995 г. № 70-ФЗ).

Предъявление иска в арбитражный суд связано с обоснованием обя­зательств по исковому требованию и соблюдением порядка досудеб­ного урегулирования спора с должником.

Предъявление иска в арбитражный суд оформляется документами, подтверждающими:

• уплату государственной пошлины;

• направление копий искового заявления вместе с приложенными документами должнику;

• соблюдение досудебного порядка урегулирования спора с ответ­чиком;

• обстоятельства, на которых основываются исковые требования.

Следует отметить, что предъявление иска является обязательным условием истребования дебиторской задолженности. При соблюдении перечисленных мер дебиторскую задолженность можно считать ис­требованной, что дает основание к ее списанию на финансовые ре­зультаты по приказу руководителя организации. При создании за счет прибыли резерва по сомнительным долгам, если это предусмот­рено учетной политикой, записи на счетах производятся следующим образом.

Образование резерва по сомнительным долгам отражается бухгал­терской записью:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие доходы»

К-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание в течение года безнадежной к получению либо просро­ченной задолженности отражается записью:

Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»

К-т сч.: 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами».

Следует отметить, что сомнительным долгом считается дебиторская задолженность организации, не погашенная в установленные догово­ром сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями. Дей­ствующими нормативными документами организациям предоставле­но право создавать указанный резерв для списания долгов, возникших вследствие невыполнения обязательств по расчетам с другими юри­дическими и физическими лицами за продукцию, товары, услуги. Величина резерва определяется по каждому долгу в зависимости от платежеспособности должника и оценки вероятности полного или ча­стичного погашения долга. Обязательным условием создания резерва является истребование дебиторской задолженности в соответствии с действующим порядком.

Создание и использование резерва по сомнительным долгам связа­но с возникновением конкретной задолженности, а потому аналити­ческий учет к счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому должнику.

Следует подчеркнуть, что неистребованные до конца года создания данного резерва суммы присоединяются к прибыли отчетного года за­писью по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кре­диту счета 99 «Прибыли И убытки».

Организации-кредиторы, имеющие подтверждающие документы о нереальности взыскания дебиторской задолженности, имеют пра­во (ст. 419 ГК РФ) списать ее на финансовые результаты до истечения срока исковой давности. Это возможно, в частности, при ликвидации юридического лица, выступающего в роли организации-должника, по которой прекращены обязательства по расчетам.

В этом случае производится запись о ликвидации юридического лица в Едином государственном реестре, что оформляется справкой налоговой инспекции по месту нахождения организации-дебитора. Этот документ служит основанием для списания дебиторской задол­женности на финансовые результаты организации-кредитора.

Другой аспект списания дебиторской задолженности связан с ее неистребованностью организацией-кредитором.

Неистребованной дебиторской задолженностью считается такая задолженность, по которой организацией-кредитором не приняты все возможные меры к ее возврату.

Особенности списания неистребованной дебиторской задолженно­сти определяются постановлением Правительства РФ от 18 августа 1995 г. № 817, а также Указом Президента РФ № 2204 от 20 декабря 1994 г. — по обязательствам, возникшим после 1 января 1995 г. По та­ким обязательствам предельный срок их исполнения равен 3 меся­цам с момента фактического получения товаров (выполнения ра­

бот, оказания услуг), а срок списания неистребованной дебиторской задолженности на убытки у кредиторов равен 4 месяцам со дня факти­ческого получения должником товаров, услуг и т. п.

При этом неистребованная задолженность не уменьшает налогооб­лагаемую базу по налогу на прибыль, тогда как истребованная задол­женность уменьшает финансовый результат при налогообложении прибыли.

На практике имеют место случаи несвоевременного списания неи­стребованной дебиторской задолженности, которая продолжает оста­ваться на счетах 62, 76 и др. Это объясняется тем, что своевременно списанная задолженность (по истечении 4 месяцев) не уменьшает фи­нансовый результат (прибыль), учитываемый при налогообложении, Очевидно, что в такой ситуации налоговые органы рассматривают на­рушение порядка списания неистребованной дебиторской задолжен­ности как снижение внереализационного дохода, подлежащего нало­гообложению.

При своевременном списании неистребованной дебиторской задол­женности в бухгалтерском учете производится запись:

Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»

К-тсч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Однако при налогообложении прибыли сумма списания указанной дебиторской задолженности восстанавливается, т. е. финансовый ре­зультат при налогообложении не уменьшается.

После списания как истребованная, так и неистребованная деби­торская задолженность отражается по дебету забалансового счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебито­ров». Эта задолженность должна учитываться за итогом баланса в те­чение 5 лет с момента списания для возможного ее взыскания в случае улучшения финансового положения организаций-должников.

На суммы фактически поступивших средств в результате взыска­ния ранее списанной на убыток задолженности делается следующая запись:

Д-т сч.: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-тсч. 91 «Прочиедоходы и расходы».

Одновременно кредитуется забалансовый счет 007, который закры­вается, так как для него, так же как и для других забалансовых счетов, характерна однократная запись. Как было отмечено, важным момен­том, вытекающим из Указа Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204, является обязательное включение в условия договора на по­ставку товаров (работ, услуг) предельного срока исполнения обяза­тельств по расчетам (не более 3 месяцев). Неисполнение условий до­говора может привести к тому, что сделки признаются ничтожными, а к сторонам предъявляются требования о взыскании в доход бюдже­та сумм, причитающихся по сделке: с организации-дебитора — всей суммы, полученной по сделке; с организации-кредитора — всей сум­мы, причитающейся по сделке.

Разновидностью правоотношений, связанных с регулированием дебиторской и кредиторской задолженности, является переход пра­ва кредитора к другому лицу, что оформляется договором уступки тре­бования (цессии). При этом сторона, передающая право требования дебиторской задолженности, называется цедентом, а сторона, приоб­ретающая это право, называется цессионарием. Для перехода права кредитора к другому лицу не нужно согласия должника, если иное не предусмотрено законом или договором (исключение составляют слу­чаи, когда переход прав связан с личностью кредитора, например тре­бования об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью). Оформление процесса уступки требований осуществляет­ся в соответствии с действующем порядком (ст. 389 ГК РФ), а именно:

• по сделкам, совершенным в простой письменной или нотариаль­ной форме, уступка оформляется в письменной форме;

• по сделкам, требующим государственной регистрации, уступка требовании должна быть зарегистрирована;

• по сделкам с ордерными ценными бумагами уступка оформляет­ся путем индоссамента на этой ценной бумаге.

Переход прав кредитора к другому лицу может осуществляться либо на основе закона, либо по договоренности сторон.

В первом случае наступление обстоятельств перехода прав креди­тора может быть связано:

• с передачей прав кредитора в результате универсального право­преемства;

• решением суда о переводе прав кредитора на другое лицо;

• исполнением обязательств должника его поручителем (залогода­телем);

• передачей страховщиком прав кредитора к должнику, ответ­ственному за наступление страхового случая;

• других случаях, определенных законом.

Во втором случае уступка требований осуществляется на основе договора между сторонами, в котором предусматривается переход прав к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые су­ществовали К моменту перехода права. Например, к новому кредито­ру переходят не только те права, которые обеспечивают исполнение обязательств, но и другие, связанные с получением дохода, в частно­сти по неуплаченным процентам. При этом первоначальный кредитор отвечает перед новым кредитором за недействительность переданных требований, но не отвечает за неисполнение его требования должни­ком. Исключение составляют случаи, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором по договору.

Следует подчеркнуть, что действительность переданного требова­ния другому лицу должна быть подтверждена не только письменным договором, индоссаментом и т. п., но и передачей документов, удосто­веряющих право требования, и необходимых сведений для его удов­летворения. Это объясняется тем, что должник имеет право не исполнить обязательств новому кредитору до предъявления ему доказательств перехода права требования к новому лицу. Поэтому должнику следу­ет направлять копию уведомления об уступке требования и смене кре­дитора (ст. 385 ГК РФ).

Если должник не был письменно уведомлен о передаче прав креди­тора другому лицу, то новый кредитор принимает на себя риск небла­гоприятных последствий, связанных с неисполнением обязательств.

Должник может выдвигать возражения против требований нового кредитора в том случае, если он имел эти возражения против первона­чального кредитора к моменту получения уведомления об уступке тре­бований.

Операции по уступке требований отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», который позволяет определить финансовый ре­зультат по таким операциям.

У цедента операции по договору уступки требования отражаются следующим образом.

На сумму договора цессии:

Д-тсч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

На сумму списания дебиторской задолженности по первоначально­му договору:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На сумму сальдо по счету 91, субсчет 9 (субсчет 1 минус субсчет 2) ежемесячно списывается финансовый результат:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих до­ходов и расходов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

На сумму возмещения уступленного требования:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На счетах организации — нового кредитора (цессионария) опера­ции по приобретению права требования отражаются следующим об­разом.

На сумму затрат по приобретению права требования по договору: Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На сумму уступленных прав, подтвержденных первоначальным кредитором:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

На сумму фактических затрат цессионария на приобретение прав требования:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» К-т сч. 58 «Финансовые вложения».

На сумму сальдо по счету 91, субсчет 9 ежемесячно списывается финансовый результат:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих до­ходов и расходов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

На сумму возмещения должником обязательств по установленно­му требованию:

Д-тсч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На сумму неполученных прежним кредитором процентов по сдел­ке, если это обусловлено договором:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Наряду с уступкой требований организации могут осуществлять перевод долга (ст. 391, 393 ГК РФ) на другое лицо. При этом перевод долга допускается только с согласия кредитора. Форма такого перево­да соответствует порядку, принятому по уступке требования (ст. 389 ГК РФ). Новый должник имеет право выдвигать свои возражения против требований кредитора, если эти возражения имели место в от­ношениях между кредитором и первоначальным должником.

Схема учетных записей аналогична приведенной выше.

Разновидностью отношений, связанных с переуступкой прав пользо­вания, являются сублизинговые сделки. В соответствии с Федераль­ным законом РФ «О финансовой аренде (лизинге)» (от 29 января 2002 г. № 10-ФЗ) сублизинг как особый вид отношений, возникающих в связи с переуступкой прав пользования предметом лизинга третье­му лицу, должен оформляться специальным договором сублизинга. При этом переуступка получателем третьему лицу своих обязательств по выплате лизинговых платежей лизингодателю не допускается.

При передаче предмета лизинга в сублизинг должно быть получено письменное согласие лизингодателя на осуществление этой операции.

Таким образом, сублизинг является разновидностью прав арендатора на пользование арендованным имуществом, когда арендатор с согласия арендодателя может передавать арендованное имущество в субаренду (ст. 615 п. 2 ГК РФ), но без уступки требования по обязательствам перед арендодателем. Поэтому не следует смешивать понятия уступ­ки требований и переуступки прав пользования, что связано и с осо­бенностями организации бухгалтерского учета.

Во всех рассмотренных случаях уступки и переуступки прав требо­ваний значительно возрастает роль аналитического учета в контроле за своевременностью расчетов по взысканию дебиторской задолжен­ности, что укрепляет финансовое положение организаций-кредиторов и способствует соблюдению норм расчетных взаимоотношений меж­ду организациями.

Учет операций по доверительному управлению имуществом регу­лируется указаниями Минфина РФ по учету таких операций (приказ Минфина № 97н от 26 ноября 2001 г.).

Указания распространяются на все организации, которые являют­ся юридическими лицами по законодательству РФ, при осуществле­нии ими договора доверительного управления.

Исключение составляют кредитные и страховые организации, а так­же организации, действующие в качестве профессиональных участни­ков рынка ценных бумаг, бюджетные учреждения и негосударствен­ные пенсионные фонды.

Регулирование имущественных отношений при исполнении дан­ных договоров осуществляется на основе ст. 1018 ГК РФ, которая пре­дусматривает обособление имущества, переданного в доверительное управление, как учредителя управления, так и доверительного управ­ляющего. При этом доверительный управляющий ведет самостоятель­ный учет такого имущества с составлением отдельного баланса.

При совершении сделок с этим имуществом во всех первичных учетныхдокументахпосле наименования или именидоверительного управляющего делается специальная пометка «Д. У.», а для отраже­ния операций по доверительному управлению используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Расчеты по договору до­верительного управления имуществом».

Хозяйственные операции, связанные с осуществлением договора, отражаются в документах как учредителей управления, так и выгодо­приобретателей, в интересах которых действует доверительный управ­ляющий.

Организации — учредители управления производят передачу иму­щества в доверительное управление по его стоимости на дату вступле­ния в силу соответствующего договора, что должно быть подтвержде­но либо извещением об оприходовании имущества, либо первичными учетными документами (актами приема-передачи, накладными и т. п.), составленными доверительным управляющим с пометкой «Д. У.». При этом производятся следующие записи на счетах.

На стоимость переданного имущества:

Д-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Расчеты по до­говору доверительного управления имуществом»

К-т сч.: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 58 «Фи­нансовые вложения».

На сумму начисленной амортизации:

Д-т сч.: 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нема­териальных активов»

К-тсч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по дого- ворудоверительногоуправления имуществом».

На сумму денежных средств, полученных учредителем управления в счет причитающейся прибыли:

Д-т сч.: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Расчеты по до­говору доверительного управления имуществом».

На сумму возмещения убытков вследствие утраты или поврежде­ния имущества, переданного в доверительное управление:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-тсч. 91 «Прочие доходы и расходы».

На сумму возмещения упущенной выгоды от доверительного управ­ления имуществом (ст. 1022 ГК РФ):

Д-тсч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч.91 «Прочие доходы и расходы».

На сумму полученных учредителем управления средств в возмеще­ние упущенной выгоды или порчи имущества:

Д-т сч.: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При прекращении договора доверительного управления имуще­ством и возврате объектов учредителю управления в оценке по дого­вору:

Д-т сч.: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 58 «Финансовые вложения» и др.

К-тсч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по дого­вору доверительного управления имуществом».

На сумму начисленной амортизации по возвращенным объектам имущества:

Д-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по дого­вору доверительного управления имуществом»

К-т сч.: 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нема­териальных активов».

Бухгалтерская отчетность учредителя управления включает по­казатели об активах, обязательствах, доходах, расходах и др., пред­ставленные доверительным управляющим. В баланс учредителя уп­равления данные по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» не включаются.

Представление бухгалтерской отчетности осуществляется в общем порядке, а раскрытие информации, связанной с выполнением догово­ра доверительного управления, производится в соответствии с ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

Если в соответствии с законодательством доверительное управле­ние имуществом осуществляется в интересах выгодоприобретателя, то записи на счетах бухгалтерского учета производятся следующим об­разом.

На сумму внереализационного дохода, причитающегося выгодо­приобретателю:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

На сумму фактически поступивших средств:

Д-т сч.: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договорудоверительного управления имуществом».

На сумму возмещения упущенной выгоды за время доверительного управления имуществом, причитающейся выгодоприобретателю:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договорудоверительного управления имуществом»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

На сумму поступления средств на счета выгодоприобретателя:

Д-т сч.: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договорудоверительного управления имуществом».

Второй аспект учетных операций по договору доверительного управ­ления имуществом связан с организацией бухгалтерского учета до­верительным управляющим по каждому договору в отдельности. Та­кой учет ведется обособленно от операций, связанных с имуществом самого доверительного управляющего. При этом доверительным уп­равляющим должен быть открыт отдельный банковский счет для рас­четов по операциям, связанным с доверительным управлением иму­ществом. Соответственно, к счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» открываются отдельные субсчета в разрезе каждого договора довери­тельного управления, а внутри них — в разрезе каждого учредителя управления и выгодополучателя.

Имущество, полученное доверительным управляющим от учреди­теля управления, отражается на счетах следующим образом.

На сумму полученного имущества по стоимости его в учете учреди­теля управления:

Д-т сч.: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 58 «Фи­нансовые вложения»

К-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 «Расчеты по до­говору доверительного управления имуществом».

На сумму начисленной амортизации на момент получения имущества:

Д-т сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 3 « Расчеты по договору доверительного управления имуществом»

К-т сч.: 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нема­териальных активов».

Начисление амортизации в процессе доверительного управления имуществом производится в общем порядке в пределах срока полез­ного использования, принятого учредителем управления. При начис­лении амортизации дебетуются счета затрат и кредитуются счета 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов».

Выпущенная в процессе доверительного управления готовая продук­ция, выполненные работы, приобретенные товарно-материальные цен­ности и ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете доверитель­ного управляющего в сумме фактических затрат на приобретение, изготовление и т. п. по дебету счетов 10 «Материалы», 43 «Готовая про­дукция» и других и кредиту счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Учет приобретения и создания новых объектов основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных вложений также ве­дется в общем порядке с отражением по дебету счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 08 «Вложения во внеоборот­ные активы» и кредиту счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Если учредитель управления перечисляет доверительному управ­ляющему денежные средства для осуществления долгосрочных инве­стиций, то дебетуются счета денежных средств (51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета») и кредитуется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом».

В соответствии с заключенным договором доверительный управля­ющий перечисляет учредителю управления причитающуюся сумму дохода, что отражается по дебету счета 79 «Внутрихозяйственные рас­четы» и кредиту счетов учета денежных средств (51 «Расчетные сче­та», 52 «Валютные счета»).

Суммы возмещения расходов, произведенных доверительным управ­ляющим в процессе его деятельности, а также суммы вознаграждения ему по условиям договора отражаются по дебету счета 26 «Общехозяй­ственные расходы» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебитора­ми и кредиторами».

При фактическом перечислении указанных сумм в счет возмеще­ния дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми» и кредитуются счета учета денежных средств (51 «Расчетные сче­та», 52 «Валютные счета»).

При прекращении договора доверительного управления имуще­ство, включая вновь созданное или приобретенное, подлежит возврату учредителю управления, что отражается по дебету счета 79 «Внутри­хозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверитель­ного управления имуществом» и кредиту счетов 01 «Основные сред­ства», 04 «Нематериальные активы» и др. При возврате учредителю управления остатков денежных средств на дату прекращения догово­ра дебетуется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и кредитуются счета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Доверительный управляющий в соответствии с договором должен представлять учредителю управления и выгодоприобретателю отчет об активах, обязательствах, доходах и расходах в установленные сро­ки. В отчетности после наименования или имени доверительного управляющего делается пометка «Д. У.».

На дату прекращения договора доверительный управляющий со­ставляет отдельный баланс. При этом он осуществляет операции по закрытию расчетного счета, по погашению имеющихся обязательств, по закрытию оборотов по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты», так как учредителю управления возвращаются остатки денежных средств и имущество.

Как уже отмечалось, расходы по доверительному управлению иму­ществом учитываются у доверительного управляющего по дебету сче­тов затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы»).

При этом суммы вознаграждения управляющему и возмещения по­несенных расходов при осуществлении договора учитываются по де­бету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и креди­ту счета 90 «Продажи». Вознаграждение, полученное доверительным управляющим, является доходом от реализации и подлежит налого­обложению в установленном порядке. Одновременно затраты по оказанию услуг доверительного управления имуществом списываются в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счетов 20 «Основное производ­ство», 26 «Общехозяйственные расходы».

Суммы убытков, причиненных вследствие утраты или повреждения имущества в период доверительного управления учредителю управ­ления, отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Аналогичная запись делается при возмещении выгодополучателю сум­мы упущенной выгоды.

При перечислении учредителю управления или выгодополучателю указанных сумм дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами

и кредиторами» и кредитуются счета денежных средств (50 «Кас­са», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»).

Доходы учредителя доверительного управления включаются в со­став его внереализационных доходов и подлежат налогообложению в установленном порядке.

Расходы, связанные с осуществлением договора, включаются в со­став внереализационных расходов учредителя управления, а убытки, полученные в течение срока действия договора от использования иму­щества, переданного в доверительное управление, признаются убыт­ком у выгодоприобретателя в целях налогообложения. Особенности ведения налогового учета доходов и расходов при исполнении догово­ра доверительного управления установлены ст. 332 НК РФ.

В Методических указаниях особо рассмотрен случай передачи в до­верительное управление предприятия как имущественного комплек­са в целом. При этом ведение бухгалтерского учета производится по правилам, принятым для юридического лица с самостоятельным балан­сом. Суммы вознаграждения доверительному управляющему и возме­щения необходимых расходов по управлению имуществом отражают­ся по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а при перечислении этих сумм — по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кре­диторами» с кредита счетов денежных средств (50 «Касса», 51 «Рас­четные счета», 52 «Валютные счета»).

5.4.