12.5. Финансовые результаты как объект информации в бухгалтерской отчетности

Финансовый результат (прибыль, убыток), как уже от­мечалось, раскрывается в части нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного года прошлых лет в разд. III бухгалтерского баланса.

Информация о формировании его в отчетном году и за аналогичный период предыдущего года приведена в отчете о прибылях и убытках. Данная форма отчета включает че­тыре раздела:

«Доходы и расходы по обычным видам деятельности»;

«Прочие доходы и расходы»;

«Прибыль (убыток) до налогообложения»;

«Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».

В разделе «Доходы и расходы по обычным видам деятель­ности» по статье «Выручка (нетто) от продажи товаров, про­дукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную сто­имость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» указывается выручка от обычных видов деятельности в рам­ках уставной деятельности организации, предусмотренных в ее учредительных документах.

По статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются расходы организации, связанные с изготовлением продукции, выполнением работ или оказа­нием услуг в доле, относящейся к их продаже.

Содержание данного показателя может не отражать рас­ходы на управление, если учетной политикой организации такой вариант предусмотрен. В этом случае разница между выручкой и себестоимостью продукции (работ, услуг) фор­мирует доходы от обычных видов деятельности, отражае­мые по статье «Валовая прибыль». Тогда указанные расхо­ды учитываются по статье «Управленческие расходы». В обратной ситуации данная статья прочеркивается.

Затраты, связанные с продвижением продукции на ры­нок, образуют коммерческие расходы, учитываемые в отче­те по самостоятельной строке.

Валовая прибыль за вычетом коммерческих и управлен­ческих расходов представляет собой прибыль (убыток) от продаж.

В разделе «Прочие доходы и расходы» раскрывается со­став доходов и расходов по следующим статьям:

«Проценты к получению»;

«Проценты к уплате»;

«Доходы от участия в других организациях»;

«Прочие доходы»;

«Прочие расходы».

Проценты к получению связаны с выполнением договор­ных обязательств партнеров данной организации по опера­циям, связанным с обращением облигаций государственных ценных бумаг, использованием ее денежных средств банками и пр., которые имели место в отчетном периоде и прошлом отчетном периоде. Когда по аналогичным обязательствам должником выступает сама организация, такие затраты рас­сматриваются как прочие расходы и показываются по ста­тье «Проценты к уплате».

По статье «Доходы от участия в других организациях» отражаются доходы от участия в уставных капиталах дру­гих организаций.

Статья «Прочие доходы» содержит информацию о дохо­де, полученном за имущество, переданное организацией в об­щее владение при наличии договора о совместной деятель­ности, и другие поступления (от продажи основных средств И т.д.).

По статье «Прочие расходы» показывается остаточная стоимость амортизируемых активов (основных средств, не­материальных активов), списанных с баланса в результате их продажи и пр. (оплата за посреднические и иные услуги, связанные с участием на фондовом рынке и т.д.).

В разделе «Прибыль (убыток) до налогообложения» приведены следующие показатели:

• отложенные налоговые активы;

• отложенные налоговые обязательства;

• текущий налог на прибыль.

В четвертом разделе отчета о прибылях и убытках приве­дена чистая прибыль (убыток) отчетного периода. Справоч- но, к данной форме отчетности указаны:

• постоянные налоговые обязательства (активы);

• базовая прибыль (убыток) на акцию;

• разводненная прибыль (убыток) на акцию.

Акционерные общества в годовой бухгалтерской отчет­ности, кроме того, должны раскрыть информацию о прибы­ли, приходящейся на одну акцию, в двух показателях:

1) базовая прибыль (убыток) на акцию, которая отража­ет часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитаю­щейся акционерам — владельцам обыкновенных акций;

2) прибыль (убыток) на акцию, которая отражает возмож­ное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убыт­ка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате воз­можного выпуска в будущем (за пределами данного отчетно­го периода) дополнительных обыкновенных акций, которые не окажут влияния на увеличение активов акционерного об­щества Данный показатель рассматривается в бухгалтерской отчетности как разводненная прибыль (убыток) на акцию.

Это условие не распространяется на ситуацию, когда та­кие акции размещаются без оплаты путем распределения их среди акционеров общества: каждому акционеру — владель­цу обыкновенных акций пропорционально находящимся в их собственности акциям.

К указанному виду размещения относятся дробление и консолидация обыкновенных акций, в том числе выпуск дополнительных акций в пределах сумм дооценки основ­ных средств.

Первый показатель — базовая прибыль (убыток) на ак­цию — исчисляется как отношение данной прибыли (убыт­ка) отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении отчетного периода. В свою очередь, базовая прибыль (убыток) отчет­ного периода определяется путем корректировки в сторону увеличения (уменьшения) финансового результата органи­зации отчетного периода, остающегося в ее распоряжении после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет и во внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленным их владель­цам за отчетный период.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, нахо­дящихся в обращении в течение отчетного периода, рассчи­тывается путем подсчета количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого календарно­го месяца отчетного периода, и деления полученного итога на число календарных месяцев данного отчетного периода.

Второй показатель — разводненная прибыль (убыток) на акцию — раскрывает максимально возможную степень уменьшения прибыли (увеличения убытка), приходящейся на одну обыкновенную акцию АО.

Такая ситуация возможна в следующих случаях:

• конвертации всех конвертируемых ценных бумаг АО в обыкновенные акции;

• купли-продажи обыкновенных акций в соответствии с исполнением всех их договоров у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости, так как они не пользу­ются спросом у инвесторов.

К конвертируемым ценным бумагам относят привилеги­рованные акции определенных типов. К ним могут быть так­же причислены иные ценные бумаги, предоставляющие вла­дельцам право требовать их конвертации в обыкновенные акции в срок, установленный эмиссией этих ценных бумаг.

При расчете разводненной прибыли (убытка) на акцию данные базовой прибыли и средневзвешенного количества находящихся в обращении обыкновенных акций, использу­емые в отчетном периоде при определении базовой прибы­ли на акцию, корректируются на соответствующие суммы возможного прироста указанных данных в связи с конвер­тацией в обыкновенные акции всех конвертируемых цен­ных бумаг АО и исполнением всех договоров купли-прода­жи обыкновенных акций эмитента.

Возможный прирост прибыли и возможный прирост средневзвешенного количества обыкновенных акций, нахо­дящихся в обращении, рассчитывается по каждому виду и выпуску конвертируемых ценных бумаг, а также по каж­дому договору купли-продажи обыкновенных акций или группе их (если в них предусмотрены одинаковые условия размещения таких ценных бумаг).

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о при­былях и убытках должна быть отражена информация о ко­личестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных, количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично, номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционер­ного общества, ее дочерних и зависимых обществ.

Самостоятельным разделом в форме № 2 выделена рас­шифровка отдельных прибылей и убытков. В нем представ­лены такие показатели, как:

• штрафы, пени и неустойки, которые признаны или по которым получены решения суда (арбитражного су­да) об их взыскании;

• прибыль (убыток) прошлых лет и др.

Показатели, приведенные в данном разделе, организа­ция может представлять в виде расшифровок к соответству­ющим показателям отчета («в том числе» или «из них»).

На формирование финансового результата организации оказывают влияние также расходы по научно-исследователь­ским, опытно-конструкторским и технологическим работам. В бухгалтерской отчетности информация об этом представ­лена в разделе аналогичного названия приложения к бух­галтерскому балансу (форма № 5).

В нем приведена сумма расходов на указанные цели — всего, в том числе по видам работ.

Справочно, на начало и конец отчетного года, указывается сумма расходов по незаконченным научно-исследователь­ским, опытно-конструкторским и технологическим работам.

Кроме того, за отчетный период и за аналогичный пери­од предыдущего года приводится сумма не давших положи­тельных результатов расходов по НИОКР.

Данная информация об этих работах отражается в бух­галтерском учете в качестве вложений во внеоборотные ак­тивы в соответствии с требованиями п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследова­тельские, опытно-конструкторские и технологические ра­боты» ПБУ 17/02, утвержденного приказом Минфина Рос­сии от 19 ноября 2002 г. № 115н. Такой подход, по-нашему мнению, распространяется на те виды подобных работ, за­траты на которые принимает к учету заказчик, при наличии их существенности. Когда они таковыми не являются, эти расходы должны признаваться как прочие расходы по счету 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие рас­ходы».

В дебет данного счета следует отнести и сумму расходов на не давшие положительных результатов НИОКР.

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгал­терской отчетности коммерческих организаций, являющих­ся юридическими лицами (кроме кредитных организаций) и выполняющих научно-исследовательские, опытно-конст­рукторские и технологические работы, которые определяют их уставную деятельность, признают такие расходы как рас­ходы по обычным видам деятельности.