11.2. Учет приобретения ценных бумаг

При принятии к бухгалтерскому учету ценные бумаги оцениваются по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость формируется при принятии ценных бумаг к учету. Порядок определения первоначальной стоимости ценных бумаг во многом зависит от источника их приобретения.

При приобретении ценных бумаг за плату у других организаций и лиц первоначальная стоимость рассчитывается путем суммирования всех фактически произведенных при этом затрат, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, когда согласно законодательству такие налоги подлежат включению в первоначальную стоимость финансовых вложений). Основной составляющей фактических затрат на приобретение является покупная стоимость Она слагается из номинальной цены и суммы премии, уплаченной продавцу, или скидки, предоставленной продавцом

Кроме того, при покупке ценных бумаг возникают дополнительные расходы, обусловленные спецификой данного товара Среди них - оплата услуг инвестиционного консультанта (за информационные и консультационные услуги), вознаграждение инвестиционному посреднику (финансовому брокеру), через которого приобретен актив Эти и другие расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг, также признаются фактическими затратами на приобретение. Однако если при приобретении ценных бумаг общая величина таких расходов несущественна по сравнению с суммой, уплачиваемой по договору продавцу то организация может признать их прочими операционными расходами без включения в первоначальную стоимость. Когда организации оказаны информационные и консультационные ус- туги, связанные с принятием решения о приобретении ценных >умаг, но она решает не осуществлять инвестиции, стоимость ус-уг включается в операционные расходы отчетного периода. Не лслючаются в фактические затраты общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением конкретных ценных бумаг.

Ценные бумаги, внесенные в счет вкладов в уставный (складочный) капитал создаваемой организации, принимаются к учету по стоимости, согласованной (определенной) всеми участниками этой организации. В основе этой стоимости лежит, как правило, рыночная стоимость ценных бумаг. По требованию законодательства для определения согласованной денежной оценки их может быть привлечен независимый оценщик. Ценные бумаги, полученные организацией безвозмездно, в том числе по договору дарения, принимают к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости, под которой понимают рыночную цену, рассчитанную организатором торговли (биржей) на рынке ценных бумаг. По ценным бумагам, для которых организатор торговли не рассчитывает рыночную цену, первоначальной стоимостью считается определенная на дату принятия к уче-

ту сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи этих ценных бумаг Как правило, оценка ценных бумаг, полученных безвозмездно, должна быть подтверждена документально или экспертным путем.

Если ценные бумаги приобретены в обмен на другое имущество организации (кроме денежных средств), то первоначальной стоимостью их признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Последняя рассчитывается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. Например, организация приобрела ценные бумаги в обмен на продукцию собственного изготовления. Первоначальной стоимостью приобретенных ценных бумаг считается стоимость обмененной продукции, рассчитанная исходя из цены, по которой обычно организация торгует своей продукцией.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость ценных бумаг, полученных организацией в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах осуществляются аналогичные финансовые вложения. Например, организация приобрела государственные облигации в обмен на принадлежащие ей акции закрытого акционерного общества.

Денежные средства в оплату ценных бумаг и связанных с этим расходов перечисляются на основе соответствующих договоров. При этом на уплаченные суммы в учете делается запись. Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета». При оплате ценных бумаг неденежным имуществом записи по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» осуществляют в корреспонденции с кредитом счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы, и расходы» в зависимости от вида передаваемых ценностей. Одновременно по дебету этих счетов

списывают имущество с кредита счетов учета соответствующего имущества. Основанием для соответствующих записей в системном учете служат документы, подтверждающие факт передачи объектов инвестором акционерному обществу (например, акт приемки- передачи основных средств или нематериальных активов, накладная на отпуск материалов на сторону с приложением доверенности на получение этих ценностей)

Для того чтобы приобретенные ценные бумаги были зачислены на бухгалтерский счет 58 «Финансовые вложения», те признавались финансовыми вложениями, а не дебиторской задолженностью организации, необходимо единовременное выполнение следующих условий

они должны находиться под контролем организации в результате прошлых событий ее деятельности. При этом наличие контроля над активом означает, что именно данная организация будет получать экономические выгоды от него и может ограничить доступ других лиц к этим выгодам,

к организации должны перейти финансовые риски, порождаемые данными ценными бумагами, в частности риски изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.; они должны обладать способностью приносить организации экономические выгоды в будущем (в форме дивиденда, процента, прироста стоимости и др.).

Возможность организации контролировать будущие экономические выгоды, заключенные в активе, признаваемом финансовыми вложениями, как правило, проистекает из юридических прав, в частности права собственности, которое охраняется законом и может быть защищено в суде.

Таблица 11 I

Момент перехода пран на ценные бумаги

Порядок хранения и/или учета

в системе ведення реестра

Акция

Именная без­документарная

Именнаядску-

мситарная

Внесение при­ходной записи по счету депо приобретателя Внесение при­ходной записи по счету депо приобретателя

Внесение при­ходной записи по лицевому сче­ту приобретателя Получение при­обретателем сер­тификата акции (после внесения приходной запи­си по его лице­вому счету)

Долговые ценные Бумаги

Облигация предъявительс­кая докумен­тарная Облигация именная без­документарная

Облигация именная доку­ментарная

Казначейское обязательство

Получение сер­тификата

Внесение при­ходной записи по счету депо приобретателя Внесение при­ходной записи по счету депо приобретателя Внесение при­ходной записи по счету депо приобретателя

Получение вы­писки со счета депо (в уполно­моченном Мин­фином РФ депо­зитарии)

Внесение при­ходной записи по лицевому сче­ту приобретателя Получение при­обретателем сер­тификата акции (после внесения приходной запи­си по его лице­вому счету!

Составление ах- та приемки-пе­редачи

При выполнении перечисленных выше условий в бухгалтерском учете инвестора полная стоимость приобретенных ценных бумаг переносится со счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в дебет счета 58 «Финансовые вложения».

В бухгалтерском учете покупателя эти операции отражаются следующим образом:

покупная стоимость облигации, включающая рыночную стоимость и сумму процентов, причитающихся за период, прошедший с момента их последней выплаты, —

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т счетов учета денежных средств; рыночная стоимость облигации - Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

сумма процентов, причитающихся за период, прошедший с момента

их последней выплаты, —

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

сумма процентов, причитающихся за период, прошедший с момента

покупки облигации, -

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

сумма процентов, причитающихся за период, прошедший с момента их последней выплаты, —

Д-т сч, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Если организация не включает или не имеет возможности включить расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, в первоначальную их стоимость, то суммы отражаются в бухгалтерском учете по мере осуществления соответствующих расходов по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами учета денежных средств или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В связи с необходимостью обслуживания приобретенных ценных бумаг (равно как и других финансовых вложений) организация несет определенные расходы. Среди них - оплата услуг банка и/или депозитария за хранение ценных бумаг, предоставление выписки со счета депо и др. Они признаются операционными расходами организации и по мере осуществления списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».