5.1. Сущность понятий доходы, расходы, затраты, себестоимость, издержки

Доходами организации признается расширение экономических возможностей пред-приятия в результате поступления активов (денежных средств и иного имущества) и (или) своевременные погашения обязательств, приводящие к увеличению капитала этой организации (за исключением вкладов участников - собственников имущества).

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. В организаци-ях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, полу-чение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата); в организациях, предме-том деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патен-тов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собствен-ности, выручкой считаются лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объ-ектами интеллектуальной собственности; в организациях, предметом деятельности кото-рых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются по-ступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Прочими доходами являются, за исключением перечисленных выше, поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышлен-ные образцы и других видов интеллектуальной собственности; с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества); поступления от продажи основных средств и иных активов; про-центы, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете орга-низации в этом банке; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов; прочие доходы.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от спи-сания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Выручка от реализации продукции (работ, услуг) характеризует завершение круго-оборота производственного цикла предприятия возврат авансированных на производство материально воплощенных средств в денежной форме, и начало нового цикла оборота всех средств, характеризует величина полученной выручки колебания в объеме реализа-ции продукции оказывают наиболее чувствительное и действенное влияние на финансо-вые результаты деятельности предприятия.

К факторам, которые наиболее заметно влияют на изменения суммы выручки от реали-зации, относятся:

- изменение объема реализации;

- колебания отпускных цен на реализованную продукцию.

В этом случае общий рост (снижение) выручки от реализации можно представить в виде суммы факторных отклонений следующим образом:

ΔВ = В1 – В0 = ΔВQ + ΔВР + ΔВС (5.1)

где В1 выручка отчетного года; В0 - выручка базисного года; ΔВQ - отклонение в результате изменения объема реализации; ΔВС - отклонение в результате изменения структуры реализации; ΔВР - отклонение в результате изменения отпускных цен на реали-зованную продукцию.

Если представить выручку (В) как произведение цены реализации (Р) на объем реа-лизации (Q), то выручка базисного года будет равна:

В0 = Р0 Q1, (5.2)

а выручка текущего года

В1 = Р1 ? Q1 , (5.3)

где Р0,1 – цена реализации соответственно, базисного и текущего года; Q0,1 – объем реализации базисного и текущего года.

Исходя из этого, расчет влияния изменений объема реализации (при ценах = const) на колебание выручки выполняется по формуле:

ΔВQ1 = Р0 ? Q1 - Р0 ?Q0 = Р0 (Q1- Q0) = Р0 ? ΔQ (5.4)

Расчет влияния на цену реализации (при Q = const) на изменение выручки произво-дится следующим образом:

ΔВР1 = Р1 ? Q0 - Р0 ?Q0 = Q0 (Р1 - Р0) = Q0 ? ΔР (5.5)

По ходу анализа определяется влияние такого фактора, как изменения в структуре реализации.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и на-правлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам дея-тельности; прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготов-лением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считается арендная плата. В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью. В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материаль-но-производственных запасов;

расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспе-чена их группировка по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестои-мости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их при-знания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

К прочим расходам относятся (за исключением расходов в рассмотренных выше случаях):

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денеж-ных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгал-терского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяй-ственной деятельности;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы;

сумма уценки активов;

перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной дея-тельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

прочие расходы.

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрез-вычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, ава-рии, национализации имущества и т.п.).

Не признается расходами организации выбытие активов в связи с приобретением внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериаль-ных активов и т.п.); вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение ак-ций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи); по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.; в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в виде авансов, задатка в счет оплаты матери-ально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Важнейшим вопросом управления является оценка затрат. Схема формирования расходов организации представлена на рис. 5.1, а в табл. 5.1 приведены основные призна-ки классификации.

Таблица 5.1

Классификация затрат на производство продукции

Признак классификации Подразделение затрат

По экономической роли в процессе про-изводства

По составу

По способу включения в себестоимость продукции

По отношению к объему производства

По периодичности возникновения

По участию в процессе производства

По эффективности использования Основные и накладные

Одноэлементные и комплексные

Прямые и косвенные

Переменные и постоянные, условно-переменные и условно-постоянные

Текущие и единовременные

Производственные и коммерческие

Производительные и непроизводитель-ные

Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства – прямые затраты на материалы, т.е. затраты на сырье и материа-лы, которые используются в производстве, превращаются в готовый продукт в ходе про-изводства.

Накладные расходы формируются в связи с обслуживанием производства и управ-лением им.

Прямые затраты непосредственно связаны с производством определенного вида продукции или услуг и включают:

- прямые затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых в процессе производства определенного вида продукции;

- прямые материальные затраты, которые становятся частью готовой продукции и стоимость которых прямо относится на определенное изделие.

Косвенные затраты связаны с производством ряда изделий:

- косвенные затраты на материалы (материалы, необходимые для произ-водственного процесса, но которые в дальнейшем не становятся частью готовой продукта);

- косвенные затраты на труд – затраты на содержание персонала, непосредственно не занятого изготовлением продукта, но услуги которого необходимы для произ-водственного процесса;

- прочие накладные производственные расходы – амортизация зданий и оборудова-ния, освещение и отопление, затраты обслуживающих производств.

Рис. 5.1. Схема формирования расходов организации

Переменные затраты в сумме меняются пропорционально объему производства (их удельная величина остается неизменной), например, основные материалы, энергия. Ха-рактер их поведения представлен на рис.5.2.

Переменные затраты Общая сумма

переменных затрат

Удельная величина перемен-

ных затрат

Объем продукции

Рис. 5.2. Динамика переменных затрат при изменении объема продукции

Постоянные затраты в сумме остаются неизменными при увеличении или умень-шении объема производства в течение определенного периода (удельная величина посто-янных расходов с ростом объема производства снижается). Схема поведения постоянных затрат при изменении объема производства показана на рис. 5.3.

Постоянные затраты Удельная величина постоянных

затрат на единицу продукции

Общая сумма постоянных

затрат

Объем продукции

Рис. 5.3. Динамика постоянных затрат при изменении объема продукции

Пример 5.1. Допустим, что постоянные затраты составляют 240 тыс.руб. при объеме производства 40 000 изделий. Требуется определить удельную величину постоян-ных затрат на единицу продукции при объеме производства в 60 000 изделий.

При решении задачи следует исходить из неизменности постоянных затрат в об-щей их сумме при росте объема производства. Такие затраты равны 240 тыс.руб. Сле-довательно, на единицу продукции при объеме производства 60 000 изделий постоянные затраты составляют:

240 000 : 60 000 = 4 руб./изделие.

Полупеременные (условно-переменные) затраты состоят из запланированных (посто-янных) затрат на материально-техническое обеспечение и переменных затрат того же ви-да, которые в определенной степени от объема производства. Например, плата за услуги связи включает постоянную составляющую (абонентную плату) и переменные расходы по оплате, допустим, междугородных разговоров.

Полупостоянные, или дискретно (ступенчато) возрастающие, затраты являются по-стоянными для конкретного объема производства, а затем возрастают на постоянную ве-личину. Примером таких расходов являются коммерческие расходы по реализации про-дукции организации.

Важное значение для анализа и управления издержками производства на предпри-ятии с целью их снижения имеет классификация затрат на условно-постоянные и условно-переменные.

Производительными считаются затраты на производство продукции установленного качества при рациональных технологиях и организации производства.

Непроизводительные расходы являются следствием недостатков в технологии и ор-ганизации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных и др.). Производительные расходы планируются, а непроизводительные, как правило, не планируются.

Все затраты можно подразделить на:

- затраты, формирующие производственную себестоимость (затраты на продукт);

- периодические затраты (затраты периода).

Схема формирования затрат на продукт, или производственной себестоимости, представлена на рис. 5.4.

Рис. 5.4. Схема формирования затрат на продукт

Затраты на продукт включают производственные затраты, которые относятся к за-конченной производством продукции. Они формируют производственную себестоимость готовой продукции, а также незавершенное производство. Себестоимость единицы про-дукции рассчитывается делением производственной себестоимости готовой продукции на количество произведенной продукции.

Расходы периода – это текущие затраты, которые нельзя проинвентаризировать. они относятся к периоду, а не к определенному объему производства и связаны не с производ-ственным процессом, а с получением в течение периода услуг. К таким расходам относят-ся коммерческие и управленческие расходы. Их не учитывают при определении производственной себестоимости продукции. Расходы периода отражаются в отчете о прибылях и убытках следующим образом:

Выручка от реализации

продукции

- Производст-

венная себе-стоимость продукции

(расходы на

продукт)

=

Валовая

прибыль

- Коммер-ческие и управ-ленческие расходы (расходы периода)

= Прибыль от продаж

Расходы на продукт и расходы периода формируют полную себестоимость (рис. 5.5)

Система учета полных затрат и система учета переменных затрат («директ-костинг»). Порядок расчета прибыли при учете полных затрат и при маржинальном подходе

При расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию затрат с включением всех затрат или только их части – переменных затрат (метод «директ-костинг»).

Исчисление себестоимости готовой продукции методом полных затрат предполагает учет всех затрат, включая производственные и расходы периода.

Ограничениями этого метода являются следующие обстоятельства:

- распределение накладных расходов не может быть точным при любом способе

Рис. 5.5. Схема формирования полной себестоимости

- распределения. В качестве базы распределения принимают оплату труда производ-ственных работников, прямые материальные затраты, общую сумму прямых затрат, вы-ручку от реализации продукции. По многопрофильной продукции при распределении накладных расходов часто прибегают к нормативным коэффициентам, рассчитанным для каждого подразделения или функционирующего объекта делением общепроизводствен-ных расходов на выбранный измеритель производственной деятельности;

если фактический объем готовой продукции будет реализован не полностью, то не все накладные расходы будут отнесены на себестоимость реализованной продукции.При методе учета полных затрат себестоимость реализованной продукции будет больше, чем при методе учета переменных затрат, поскольку в первом случае в формировании себе-стоимости участвуют все производственные (и переменные, и постоянные) затраты. Выше будет и прибыль, и стоимость запасов готовой продукции.

При исчислении себестоимости методом переменных затрат элементами расчета яв-ляются прямые материальные и трудовые затраты, а также переменные общепроизводст-венные затраты, а также переменные общепроизводственные затраты, непосредственно относимые на объекты калькулирования. Постоянные общепроизводственные затраты рассматриваются как расходы текущего отчетного периода. Они имеют место независимо от того, работает предприятие или нет, не зависят от объема производства; их не следует учитывать при расчете себестоимости единицы продукции.

Методом учета переменных затрат себестоимость определяется только на основе пе-ременных затрат, а все постоянные затраты относятся на период. Они не распределяются на остатки незавершенного производства, готовой продукции и на себестоимость реализованной продукции, зато полностью списываются на уменьшение операционной прибыли. Этот метод используется при принятии внутренних управленческих решений. действующие стандарты не разрешают использовать его при составлении внешней отчетности и расчете налогооблагаемой прибыли.

Метод маржинального учета себестоимости продукции имеет ряд достоинств:

- позволяет установить связь между затратами и объемом производства, что в даль-нейшем используется при расчете критического объема реализации;

- внимание управленческого персонала сосредоточивается на маржинальном доходе, маржинальной рентабельности, что позволяет оперативно оценивать изменение рыночной конъюнктуры;

- ведет к упрощению нормирования, планирования, учета и контроля затрат.

Методы учета переменных затрат и маржинальный подход к формированию прибы-ли используются в процессе принятия управленческих решений, связанных с:

- освоением новых рынков;

- целесообразностью принятия дополнительных заказов;

- поиском вариантов увеличения производственной мощности;

- установлением цен и др.

Ниже в примере 5.2. представлен сравнительный анализ калькуляции себестоимо-сти продукции по разным системам учета. В табл. 5.2 представлены исходные данные для расчета, а в табл.5.3 выполнен расчет себестоимости по маржинальной и полной системе калькуляции.

Таблица 5.2.

Исходные данные для расчета себестоимости

Основные данные в

единицах товара Квартал Показатели За

кв. За

год

1 2 3 4

Производство 100 100 60 120 Планируемое производст-во

(в единицах)- 100 400

Реализация 50 90 100 40 Планируемые постоянные

производственные расхо-ды 400 д.е 1600 д.е.

Конечный запас 50 60 20 100 Переменные издержки 2 д.е. за единицу

Продажная цена 7 д.е. за

единицу

Таблица 5.3.

Показатели Маржинальная система кальку-ляции Полная система

калькуляции

1 кв. 2 кв. 3 кв. 4 кв. Год 1 кв. 2 кв. 3 кв. 4 кв. Год

Объем реализации, д.е. 350 630 700 280 1960 350 630 700 280 1960

Себестоимость реализованно-

го товара -100 -180 -200 -80 -560 -300 -540 -600 -240 -1680

Валовая прибыль 250 450 500 200 1400 50 90 100 40 280

Отклонения по объ-

ему производства -160 80 -80

Постоянные производствен-

ные расходы -400 -400 -400 -400 -1600

Чистая прибыль (убытки) -150 50 100 -200 -200 50 90 -6- 120 200

Стоимость запаса 100 120 40 200 300 360 120 600

Использование различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости продукции и на форму отчета о прибылях и убытках.

Финансовый отчет при использовании метода полного включения затрат

Выручка от реализации продукции

Производственные затраты

в том числе:

основная заработная плата производственных рабочих;

Общепроизводственные расходы;

Валовая прибыль

Коммерческие расходы

Управленческие расходы

Итого коммерческих и управленческих расходов

Операционная прибыль

Финансовый отчет при использовании метода включения переменных затрат («ди-рект-костинг»)

1.Выручка от реализации продукции

2. Переменные затраты – всего

в том числе:

- основные материалы

- основная заработная плата производственных рабочих;

- общепроизводственные переменные расходы

3. Итого переменных производственных затрат

4. Переменны коммерческие расходы

5. Переменны управленческие расходы

6. Итого переменных расходов (стр.2 + стр.3+стр.4+стр.5)

7. Маржинальная прибыль (стр.1-стр.6)

8. Постоянные расходы – всего

в том числе:

производственные

коммерческие

управленческие

9. Операционная прибыль (стр.7 – стр.8)

Под себестоимостью продукции, работ и услуг понимаются выраженные в денежной форме суммарные затраты всех видов ресурсов: основных фондов, природного и промышленного сырья, материалов, топлива, энергии, труда, используемых непосредственно в процессе изготовления продукции и выполнения работ, а также для сохранения и улучшения условий производства и его совершенствования.

Схема формирования себестоимости приведена ниже (рис. 5.6)

Как экономическая категория себестоимость продукции выполняет ряд функций:

- служит основой для учета и контроля за уровнем затрат на выпуск и реализацию продукции;

- является базой для формирования оптовой цены на продукцию предприятия и опре-деления прибыли и рентабельности;

- представляет неотъемлемый элемент экономического обоснования управленческих и инвестиционных решений предприятия;

- отражает эффективность использования ресурсов, результаты внедрения новой тех-ники и технологии, совершенствования системы организации и управления производст-вом.

При формировании показателей и проведении анализа себестоимости выделяют:

цеховую себестоимость - затраты цеха на производство продукции;

производственную себестоимость - затраты цехов и общепроизводственные расхо-ды;

полную себестоимость - все затраты на производство и реализацию продукции или сумма производственной себестоимости, коммерческих и управленческих расходов.

Рис. 5.6. Схема формирования реализованной продукции

Кроме того, различают индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость.

Индивидуальная себестоимость – это показатель конкретной организации с опреде-ленными условиями производства и реализации.

Среднеотраслевая себестоимость- это средневзвешенная величина, характеризую-щая средние затраты на единицу продукции по отрасли, она соответствует общественно необходимым затратам труда.

Затраты на производство промышленной продукции планируются и учитываются как по экономическим элементам, так и калькуляционным статьям

Группировка по первичным затрат по экономическим элементам позволяет разрабо-тать смету затрат на производство, в котором определяются: общая потребность предпри-ятий в материальных ресурсах; сумма амортизационных отчислений основных фондов; затраты на оплату труда; прочие денежные расходы предприятия. Эта группировка ис-пользуется для согласования плана по себестоимости с другими его разделами, в частно-сти при определении плановой потребности оборотных средств на ближайшую перспек-тиву. По экономическим элементам также ведется бухгалтерский учет и составляется де-нежный отчет по общей сумме расходов на производство.

Группировка затрат по экономическим элементам показывает материальные и денеж-ные затраты предприятия без распределения их на отдельные виды продукции и другие хозяйственные нужды. По экономическим элементам нельзя, как правило, определить себе-стоимость единицы продукции. В ряде отраслей, например в промышленности, принята следующая, более детальная, группировка затрат по экономическим элементам:

• сырье и основные материалы;

• вспомогательные материалы;

• топливо (со стороны);

• энергия (со стороны);

• амортизация основных средств;

• заработная плата;

• отчисления на социальное страхование;

• прочие затраты, не распределенные по элементам.

В каждый элемент включаются однородные по содержанию расходы.

Соотношение отдельных экономических элементов в общих затратах определяет структуру затрат на производство, которая характеризуется следующими показателями:

- соотношением между живым и овеществленным трудом;

- долей отдельного элемента или статьи в полных затратах;

- соотношением между постоянными и переменными затратами, между основными и накладными расходами, между производственными и коммерческими, а также управленческими расходами, между прямыми и косвенными затратами и пр.

В различных отраслях экономики структура затрат на производство неодинакова и зависит от специфических условий каждой отрасли.

Наряду с группировкой затрат по экономическим элементам, затраты на производство планируются и учитываются по статьям расходов (статьям калькуляции).

Группировка затрат по статьям расходов дает возможность определить затраты по местам их возникновения, установить, во что обходится предприятию производство и реа-лизация отдельных видов продукции. Планирование и учет себестоимости по статьям расходов необходимы для того, чтобы определить, под влиянием каких факторов сформировался данный уровень себестоимости, по каким направлениям можно ее сни-жать.

Так, в промышленности применяется следующая номенклатура основных калькуля-ционных статей:

1. сырье и материалы;

2. топливо и энергия на технологические нужды;

3. основная заработная плата производственных рабочих;

4. расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

5. цеховые расходы;

6. общезаводские (общефабричные) расходы;

7. потери от брака;

8. управленческие (общехозяйственные) расходы;

9. коммерческие расходы.

Первые семь статей расходов образуют заводскую себестоимость. Полная себестои-мость складывается из заводской себестоимости, общехозяйственных и коммерческих расходов.

Себестоимость отдельных видов продукции определяется путем составления кальку-ляций, в которых отражается величина затрат на производство и реализацию единицы продукции. Калькуляции составляются по статьям расходов, принятым в данной отрасли промышленности.

Различают три вида калькуляций: плановую, нормативную и отчетную. В плановой калькуляции себестоимость определяется путем расчета затрат по отдельным статьям, в нормативной – по действующим на данном предприятии нормам. Поэтому нормативная себестоимость в отличие от плановой в связи со снижением нормативов в результате про-ведения организационно-технических мероприятий пересматривается, как правило, еже-месячно. Отчетная калькуляция составляется на основе данных бухгалтерского учета и показывает фактическую себестоимость изделия, благодаря чему становятся возможными проверка выполнения плана по себестоимости изделий и выявление отклонений от плана на отдельных участках производства.

С переходом к рыночной экономике роль и значение себестоимости продукции для организации (предприятия) резко возрастают. с экономических и социальных позиций значение снижения себестоимости продукции для предприятия заключается в:

- увеличении прибыли, остающейся в распоряжении организации (предприятия), а следовательно, появлении возможности не только в простом, но и расширенном воспроизводстве;

- появлении большей возможности для материального стимулирования работников и решения многих социальных проблем коллектива предприятия;

- улучшения финансового состояния организации (предприятии) и снижении степе-ни риска банкротства;

- возможности снижения продажной цены на свою продукцию, что позволяет значительно повысить конкурентоспособность продукции и увеличить объем продаж.

Как было отмечено выше, себестоимость продукции представляет собой затраты ор-ганизации (предприятия) на производство и реализацию продукции, служит основой со-измерения расходов и доходов, а также является одним из обобщающих показателей ин-тенсификации и эффективности потребления ресурсов. Задачами анализа себестоимости продукции являются:

- оценка обоснованности и напряженности плана по себестоимости продукции, из-держкам производства и обращения на основе анализа поведения затрат;

- анализ динамики фактических показателей себестоимости и оценка выполнения плана по себестоимости;

- определение факторов, повлиявших на динамику показателей себестоимости и вы-полнение плана по ним, величины и причины отклонений фактических затрат от плано-вых;

- анализ себестоимости отдельных видов продукции;

- выявление резервов дальнейшего снижения себестоимости продукции;

- оценка и определение оптимального соотношения выручки и произведенных за-трат.

Анализ себестоимости продукции проводится по следующей схеме.

1. определяются абсолютные и относительные отклонения показателей себестоимо-сти от аналогичных показателей прошлых лет и от плана.

2. проводится оценка изменений структуры себестоимости, определяются измене-ния удельного веса отдельных статей затрат от аналогичных данных прошлых лет и плана, исчисляется влияние этих отклонений на итоговый показатель. Одновременно выделяются статьи затрат, имеющие наибольший удельный вес в себестоимости, и статьи затрат, по которым происходили наибольшие изменения. Анализ по таким статьям проводится отдельно. Отличительной особенностью данного раздела анализа является то, что статьи затрат здесь выступают не только как факторы. влияющие на изменение себестоимости. но и как отдельные компоненты, формирующие ее структуру;

3. определяется уровень затрат на рубль товарной продукции, характеризующий их окупаемость, проводится анализ динамики этого показателя и оценка факторов, влияющих на его уровень.

Значительный удельный вес в себестоимости занимают прямые материальные и тру-довые затраты. Их размер зависит от влияния многих факторов, основными из которых являются:

- изменение объема продукции;

- изменение структуры затрат;

- изменение уровня затрат в себестоимости.

Отклонения прямых затрат за счет изменения объема товарной продукции ( ) можно выразить формулой:

(5.6)

Отклонения прямых затрат за счет изменения структуры продукции ( ) рас-считывается так:

= - - ( )

Отклонения прямых затрат за счет изменения их уровня в себестоимости отдельных изделий исчисляются по формуле:

= - , (5.7)

где - плановая величина прямых затрат, руб.; - невыполнение или пере-выполнение плана по товарной продукции, %; - сумма плановых затрат, рассчи-танных по плановым нормам фактических объема и структуры продукции, руб.; - изменение объема товарной продукции, ед.; - сумма прямых затрат, рассчи-танная по фактически сложившимся нормам, на фактический объем и структуру продук-ции, руб.

Помимо перечисленных выше факторов на уровень себестоимости оказывает влия-ние изменения:

 технического уровня производства;

 организации производства и труда;

 объема, структуры и размещения производства;

 использования природных ресурсов;

 развития производства

Методику анализа себестоимости продукции по этим группам факторов рассмотрим исходя из технического уровня производства.

Изменение себестоимости продукции за счет повышения технического уровня про-изводства

При определении экономии от снижения себестоимости по факторам этой группы в расчет принимается экономия как до конца отчетного периода, так и переходящая – от внедрения мероприятий в последующем периоде. Сумма обеих величин составляет об-щую экономию в расчете на год.

Экономию до конца года от внедрения мероприятий по повышению технического уровня производства ( ) определяют по формуле

, (5.8)

где N –объем реализованной продукции (работ) с момента внедрения мероприятия до конца отчетного года; S0тек , S1тек - изменяемые прямые текущие затраты на единицу реализованной продукции соответственно до и после внедрения мероприятия.

Переходящая экономия ( ) рассчитывают по формуле

(5.9)

где Sтек - разница изменяемых прямых текущих затрат в себестоимости единицы из-делия; N12 - объем выпуска продукции за период, переходящий на следующий год в пре-делах 12 месяцев с момента внедрения мероприятия.

Расчет влияния на себестоимость реализованной продукции изменений техниче-ского уровня производства ведется по всем элементам затрат, на снижение или повышение которых влияют осуществленные мероприятия по новой технике.

Общее изменение себестоимости за период по всем элементам затрат составляет:

ΔSРП = ΔЗП + ΔМ + ΔА (5.10)

ΔSРП -общее изменение затрат на производство реализованной продукции; ΔЗП – изменение затрат по оплате труда; ΔМ - изменение материальных затрат; ΔА - измене-ние амортизации.

В свою очередь, изменение затрат по оплате труда характеризуется абсолютным и относительным отклонением:

а) абсолютное отклонение: ΔЗП = ЗП1 – ЗП0 ; (5.11)

б) относительное отклонение: ΔЗП = ЗП1 – ЗП0?IРП ; (5.12)

где ЗП1,ЗП0 отчетная и базовая величины затрат по оплате труда; IРП - индекс изме-нения выручки от реализации продукции (работ, услуг).

IРП = РП1 : РП0 , (5.13)

РП1 , РП0 - отчетная и базовая выручки от реализации продукции.

Изменение материальных затрат раскладывается аналогично:

а) абсолютное отклонение: ΔМ = М1 – М0 , (5.14)

б) относительное отклонение: ΔМ = М1 – М0 ?IРП , (5.15)

где М1 , М0 - отчетная и базовая величины материальных затрат.

Влияние амортизации составит:

а) абсолютное отклонение: ΔА = А1 – А0 , (5.16)

б) относительное отклонение: ΔА = А1 – А0 ?IРП , (5.17)

где А1 , А0 - отчетная и базовая величины амортизационных отчислений.

Важнейшую роль в снижении себестоимости продукции играет оперативный эконо-мический анализ. С его помощью своевременно оцениваются складывающиеся хозяйст-венные ситуации с формированием себестоимости производимой продукции, вовремя вскрываются причины недостатков в работе, внутрихозяйственные резервы улучшения использования производственных ресурсов, оперативно принимаются управленческие решения по устранению негативных моментов и мобилизации выявленных резервов сни-жения себестоимости продукции.

Повышение эффективности использования отдельных видов ресурсов обусловли-вает сокращение затрат на производство реализованной продукции, снижение ее себестоимости и рост прибыли. Количественная оценка влияния этих факторов – первостепенная задача анализа деятельности любого предприятия. При этом наряду с влиянием факторов, характеризующих изменение затрат по отдельным элементам, анализируются факторы, отражающие изменения в режиме хозяйствования.

Рассмотрим порядок расчетов изменения себестоимости в результате изменения за-трат по оплате труда, материалов, амортизации.

Общее изменение себестоимости за период по всем элементам затрат составляет:

ΔSРП = ΔU + ΔМ + ΔА (5.18)

ΔSРП -общее изменение затрат на производство реализованной продукции; ΔU – из-менение затрат по оплате труда; ΔМ - изменение материальных затрат; ΔА - изменение амортизации.

Изменение затрат по оплате труда характеризуется абсолютным и относительным отклонением:

а) абсолютное отклонение: ΔОП = ОП2 – ОП1 ; (5.19)

б) относительное отклонение: ΔОП = ОП2 –ОП1?IN ; (5.20)

где ОП1,, ОП2 отчетная и базовая величины затрат по оплате труда; IN - индекс из-менения выручки от реализации продукции (работ, услуг).

IN = N2 : N1 , (5.21)

N1 , N2 - отчетная и базовая выручки от реализации продукции.

Аналогично определяются отклонения себестоимости, вызванные:

а) изменениями материальных затрат:

• абсолютное отклонение: ΔМ = М2 – М1 , (5.22)

• относительное отклонение: ΔМ = М2 – М1 ?IN , (5.23)

где М1 , М2 - базовая и отчетная и величины материальных затрат.

б) Влияние амортизации составит:

• абсолютное отклонение: ΔА = А2 – А1 , (5.24)

• относительное отклонение: ΔА = А2 – А1 ?IN , (5.25)

где А2 , А1 - отчетная и базовая величины амортизационных отчислений.

Проводят также расчеты по оценке влияния изменения эффективности использова-ния ресурсов на себестоимость продукции. для чего используются показатели: уровень зарплатоемкости, материалоемкости, амортизациоемкости, т.е. отношение соответствую-щего показателя затрат к объему продукции. Расчет влияния этих показателей может про-водиться интегральным методом или методом цепных подстановок.

Рассмотрим методику оценки влияния на себестоимость изменения затрат по оп-лате труда:

• методом цепных подстановок

ΔSN = + = (ΔОП ? З1) + (ΔЗ ? ОП2); (5.26)

• интегральным методом:

ΔSN = + = (ΔОП ? З1 + …) + (ΔЗ ? ОП1 + …); (5.27)

где ΔSN - изменение себестоимости реализованной продукции; , - изме-нение себестоимости реализованной продукции, соответственно в зависимости от изме-нения оплаты труда и зарплатоотдачи (объем продукции на 1 рубль оплаты труда), руб.; ОП1 , ОП2 - затраты по оплате труда соответственно базисного и анализируемого перио-дов, руб.; ΔОП - изменение затрат по оплате труда в анализируемом периоде по сравне-нию с базисным, руб.; З1 - зарплатоотдача базисного периода, руб.; ΔЗ - изменение зар-платоотдачи в анализируемом периоде по сравнению с базисным, руб.

Рассмотрим методику оценки влияния на себестоимость материальных затрат:

методом цепных подстановок

ΔSN = + = (ΔМЗ ? М1) + (ΔМ ? МЗ2); (5.28)

интегральным методом:

ΔSN = + = (ΔМЗ ? М1 + …) + (ΔМ ? МЗ1 + …); (5.29)

где , - изменение себестоимости реализованной продукции, соответст-венно в зависимости от изменения материальных затрат и материалоотдачи; МЗ1 , МЗ2 - материальные затраты базисного и анализируемого периодов; ΔМЗ - изменение матери-альных затрат в анализируемом периоде по сравнению с базисным, руб.; М1 - материало-отдачи базисного периода, руб; ΔМ - изменение материалоотдачи в анализируемом пе-риоде по сравнению с базисным, руб.

Рассмотрим методику оценки влияния на себестоимость изменения амортизацион-ных отчислений:

методом цепных подстановок

ΔSN = + = (ΔАФ ? А1) + (ΔА1 ? АФ2); (5.30)

интегральным методом:

ΔSN = + = (ΔАФ ? А1 + …) + (ΔА1 ? АФ1 + …); (5.31)

где , - изменение себестоимости реализованной продукции, соответст-венно в зависимости от изменения суммы амортизационных отчислений и амортизацио-отдачи, руб.; АФ1 , АФ2 - сумма амортизационных отчислений базисного и анализируе-мого периодов; ΔАФ - изменение суммы амортизационных отчислений в анализируемом периоде по сравнению с базисным, руб.; А1 - амортизациоотдача базисного периода, руб; ΔА1 - изменение амортизациоотдачи в анализируемом периоде по сравнению с базисным, руб.

Факторный анализ показателя затрат на 1 руб. продукции (универсального показате-ля для любой отрасли) можно провести, выбрав иные факторы, среди которых можно вы-делить факторы первого и второго уровня:

Факторы первого уровня Факторы второго уровня

Изменение уровня удельных

переменных затрат

Изменение суммы постоянных

затрат

Изменение объема выпуска продукции

Изменение структуры выпуска продук-ции

Изменение среднего уровня

отпускных цен на продукцию

Изменение уровня ресурсоемкости

продукции

Изменение стоимости потребленных ре-сурсов

под влиянием:

изменения цен в связи с инфляцией;

изменения качества продукции;

изменения рынков сбыта

Влияние факторов первого уровня оценивается методом цепной подстановки.

Для детальной оценки факторов этого уровня рассчитываются две группы показате-лей в различном измерении (табл. 5.4):

Таблица 5.4

Исходные данные для оценки влияния факторов на себестоимость продукции

Затраты (полная себестоимость) Объем товарной продукции

Показа-тели Фор-мула

для

расчета Перемен-

ные за-тра-

ты, руб. Постоян-

ные за-тра-

ты, руб. Удельные

руб.товар-

ной про-

дукции Суммар-

ные зат-

раты на

весь

объем

товарной

продукции Показате-

ли Формула

для

расчета Сумма,

руб.

План 54567 23385 0,5684 77952 План ∑(ТПi,пл ?Цi,пл) 96000

ПО пла-

ну перес-

читанному

на фак-тический выпуск то-

варной

продукции

∑(ТПпл ?Zпл) + Ипост 96000?0,56

1,026=

55987 23385 79372 Фактичес-

кий объем

товарной

продук-ции

при пла-новой структуре

и плано-вых

ценах ∑(ТПi,ф ?Цi,пл)

По плано-вому

уровню

затрат и

фактичес-

кому объ-

му

товарной

продукции,

рассчитан-

ному по

плановым

ценам 100800?0,5 =

57295 23385 80640 Фактичес-

кий объем

товарной

продук-ции,

рассчи-тан-

ный по

плановым

ценам ∑(ТПф ?Цпл) 100800

Фактичес-

кие затра-

ты при

плановом

уровне по-

стоянных раходов ∑(ТПф ?Цф) ?Zпл vф+ Ипост 59338 23385 82723 Фактичес-

кий объем

товарной

продук-ции,

рассчи-тан-

ный по

фактичес-ким

ценам ∑(ТПф ?Цф)

Фактиче-ские затра-ты ∑(ТПф ?Цф) ?Zпл vф+ Ипост 59338 24830 84168

Все полученные данные сводим в табл.5.5 и оценим влияние рассматриваемых фак-торов.

Таблица 5.5

Влияние факторов на изменение себестоимости на 1 руб. товарной продукции

Показатели и расчет Факторы

Объем

производ-

ства Структура

производ-

ства Уровень

удельных

перемен-

ных затрат Сумма по-

стоянных

расходов Отпускные

цены на

продукцию

План

79952/96000=81,20 96000 Пл. 0,5684 23385 Пл.

Изменение объема

выпускаемой про-

дукции

79372/98500=81,17

Изменение структу-

ры выпускаемой

продукции

80640/100800=80,0 100800 0,5684 23385 Пл.

Изменение уровня

удельных перемен-

ных затрат

82723/100800=82,06 100800 0,5689 23385 Пл.

Изменение суммы постоянных затрат

84168/100800=83,50 100800 0,5689 24830 Пл.

Изменение среднего уровня оптовых цен

84168/104300=80,70 104300 0,5689 24830 Факт.

Влияние факторов 81,17 – 81,2 = -0,03 80-81,17=

-1,17 82.06-80 =2,06 83,5-82,06 =1,44 80,70-83,5 =-2,8

Проверка:

Общее изменение себестоимости = 80,7 – 81,2 = -0,5

Сумма факторов (-0,03 –1,17 + 2,06 + 1,44 – 2,8)=-0,5

Анализ и оценка влияния себестоимости продукции на величину прибыли

Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) может быть рассчитана по сле-дующей формуле:

(5.32)

где - выручка от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавлен-ную стоимость, акцизов (т.е. чистый объем реализации), тыс.руб.; - полная себе-стоимость реализованной продукции (работ, услуг), тыс.руб.

Все факторы, влияющие на себестоимость реализованной продукции, отражаются также на прибыли от реализации и балансовой прибыли.

Оценка влияния себестоимости продукции на величину прибыли проводится по следующим факторам:

Расчет влияния на прибыль экономии от снижения себестоимости продукции (ΔРS)

ΔРS = S2,1 – S2 , (5.33)

где S2,1 - фактическая себестоимость реализованной продукции в ценах и условиях базисного периода, руб.; S2 - фактическая себестоимость реализованной продукции ана-лизируемого периода.

Расчет влияния на прибыль изменений в объеме продукции (ΔРN), т.е. собственно объема продукции в оценке по плановой (базовой) себестоимости.

ΔРN = Р0 ? К1 -Р0 = Р0 (К1 - 1), (5.34)

где Р0 прибыль базисного периода; К1 - коэффициент роста объема реализации про-дукции, определяемый отношением S2,1 / S2 .

Расчет влияния на прибыль изменений себестоимости за счет структурных сдвигов в продукции (ΔР И):

ΔРИ =S1 ? К2 - S2,1 , (5.35)

где К2 - коэффициент роста объема реализации продукции по отпускным ценам.

Отдельно определяется влияние на прибыль изменения цен на материалы и прочие ресурсы, а также причин, связанных с нарушениями хозяйственной дисциплины. В пер-вом случае расчет проводится по данным бухгалтерского учета о себестоимости продук-ции. Оценка влияния на прибыль нарушений хозяйственной дисциплины проводится с помощью анализа отклонений, образовавшихся вследствие нарушения стандартов, техни-ческих условий, невыполнения плана мероприятий по охране труда, технике безопасно-сти и т.п.

Общее изменение затрат на 1 руб. продукции выражается разницей между базисной полной себестоимостью фактически реализованной продукции и фактической себестои-мостью, исчисленной с учетом перечисленных выше факторов.

На основе расчетов определяется общее изменение прибыли о реализации за анали-зируемый период, представляющее сумму отклонений по факторам.