СООБЩЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ, ПОЛУЧЕННОЙ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ АУДИТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ, РУКОВОДСТВУ АУДИРУЕМОГО ЛИЦА (СОБСТВЕННИКАМ)

а) заключения по результатам проведения аудита налогообло­жения;

б) отчета по результатам проведения аудита налогообложения (если его подготовка предусмотрена условиями договора).

В заключении о результатах выполнения специального аудитор­ского задания по проведению аудита налогообложения аудитор­ской организации следует выразить мнение о:

а) степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления экономическим субъектом платежей в бюджет и вне­бюджетные фонды;

б) правильности применения экономическим субъектом нало­говых льгот.

Заключение, подготовленное по результатам выполнения ауди­та налогообложения, не может рассматриваться как аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом.

При проведении аудита налогообложения в отчете аудитором выражается мнение о степени полноты и правильности исчисле­ния, отражения в налоговых регистрах и налоговых декларациях данных по налогу, а также своевременности расчетов с бюджетом по данному налогу. Кроме того, могут быть отражены выводы и предложения по вопросам оптимизации налоговой политики, по­строению системы налогового учета, автоматизации учетного про­цесса и т.п.

Письменная информация (отчет) аудитора руководству или соб­ственникам должена (должен) содержать сведения о выявленных в процессе проверки:

• нарушениях учетной политики для целей налогообложе­ния;

• недостатках в системе налогового учета и внутреннего контроля, которые привели или могут привести к наруше­ниям при расчете налога и выполнению обязательств перед бюджетом;

• количественных отклонений при формировании базы по налогу в соответствии с налоговым законодательством;

• искажениях в представлении и раскрытии информации по налогу и обязательствам перед бюджетом в финансовой от­четности.

В связи с отсутствием данных а учете относительно отложенных нало­говых активов и отложенных налоговых обязательств мы не выражаем свое мнение по вопросу полноты и правильности раскрытия информа­ции о расходах по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом в финансовой (бухгалтерской) отчетности

В письменной информации (отчете) аудитором должны быть даны ссылки на законодательные и нормативные акты, нарушения которых выявлены в ходе проверки, и даны предложения по уст­ранению данных нарушений.

В аудиторском заключении по существенным искажениям и ограничениям, влияющим на мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности, могут быть даны следующие оговорки, касающиеся налога по:

* разногласиям относительно налоговой политики и методов налогового учета;

* разногласиям относительно раскрытия информации по на­логу и обязательств перед бюджетом в финансовой отчет­ности (классификации налоговых обязательств на текущие и долгосрочные, соблюдения принципа осмотрительности в отношении налоговых активов);

* событиям, возникшим после отчетной даты, и условным фактам в хозяйственной деятельности, связанным с обяза­тельством перед бюджетом по налогу (по судебным делам и налоговым проверкам);

* существенным суммам занижения расхода по налогу и обя­зательств перед бюджетом;

* ограничениям в объеме работы аудитора.

В итоговых документах (заключении либо отчете по результатам аудита налогообложения) должны найти отражение все вопросы, ко­торые по мнению аудиторской организации влияют на достоверность проверенной отчетности (документации), а также содержать четкие и полные ответы на вопросы, поставленные в договоре. Выявленные в процессе аудита налогообложения факты нарушений налогового законодательства аудиторской организации следует отразить в рабо­чей документации и в итоговых аудиторских документах.

Если в итоговых документах по результатам проведения аудита налогообложения описываются какие-либо нарушения порядка исчисления и перечисления налогов и другие факторы, являющи­еся существенными по условиям договора или профессионально­

му суждению аудитора, то они не должны оставлять у пользовате­лей сомнений относительно их смысла и значения для понимания содержания отчетности (документации).

Если целью аудита налогообложения в соответствии с догово­ром является выражение мнения аудиторской организации о сте­пени достоверности и полноты исчисления, отражения в учете и перечисления экономическим субъектом налогов и сборов, то ау­диторской организации рекомендуется подготавливать соответ­ствующее заключение.

К представляемому заключению могут прикладываться прило­жения, куда подшивается документация, подтверждающая выводы аудиторской организации. Если в результате выполнения специ­ального задания проверяемый экономический субъект произвел необходимые поправки в проверяемой отчетности (документации) до представления ее заинтересованным пользователям, то заклю­чение не должно содержать указаний на эти поправки.

Итоговые документы по выполненному заданию распечатыва­ются на официальном бланке аудиторской организации.

Все итоговые документы должны быть собственноручно подпи­саны руководителем аудиторской организации или уполномочен­ным лицом аудиторской организации и аудитором, ответственным за проведение работ. Подписи в итоговых документах удостоверя­ются печатью аудиторской организации.

Итоговые документы выдаются лицу, заказавшему проведение аудита налогообложения, в количестве экземпляров и в сроки, со­гласованные с ним и определенные в договоре.

Аудиторская организация не имеет права и не обязана предо­ставлять каким-либо пользователям (в том числе налоговым орга­нам) копии итоговых документов по выполненному специальному заданию, кроме случаев, прямо предусмотренных законодатель­ством Российской Федерации.

Во избежание возможности использования заключения для це­лей, не определенных заданием (договором), аудиторская органи­зация должна письменно уведомить руководство экономического субъекта о цели подготовки данного заключения, установить огра­ничения на ознакомление с ним иного круга лиц, а также указать на недопустимость его включения в состав годовой бухгалтерской отчетности.

Результатом оказания сопутствующих услуг по налоговым во­просам являются документально оформленные материалы (напри­мер, консультации, предложения, расчеты, схемы).

Результатом оказания сопутствующих услуг по налоговым во­просам могут быть:

а) указания на наличие налоговых правонарушений и налоговых последствий для экономического субъекта в случаях обнаружения нарушений норм налогового законодательства;

б) практические рекомендации по устранению негативных по­следствий, связанных с установленными нарушениями налогово­го законодательства;

в) разработка новых проектов построения как общей системы налогообложения экономического субъекта, так и отдельных ее эле­ментов;

г) внесение рекомендаций по адаптации элементов и регистров бухгалтерского учета (в том числе и при использовании компью­терной обработки данных) к выбранной концепции управления налогами, разработанному комплексу налоговых проектов, изме­нениям в налоговом законодательстве и другим факторам, оказы­вающим существенное влияние на уровень полноты, правильности и своевременности исчисления и перечисления платежей в бюджет и внебюджетные фонды;

д) разработка комплекса организационно-правовых и оператив­ных управленческих мер, направленных на создание постоянно действующей системы налогового планирования.

В соответствии с федеральным правилом (стандартом) № 22 ♦Сообщение информации, полученной по результатам аудита, ру­ководству аудируемого субъекта и представителям его собствен­ника» информация представляет собой сведения, ставшие извест­ными аудитору в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчет­ности, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и представителей собственника аудиру­емого субъекта при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого субъекта и раскрытием информации в ней. Информация включает только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в ре­зультате аудита. Аудитор не обязан в ходе аудита разрабатывать процедуры, специально направленные на поиск информации, име­ющей значение для управления аудируемым субъектом.

Аудитор должен сообщать информацию руководству и предста­вителям собственника аудируемого субъекта.

Руководством аудируемого субъекта являются лица, отвеча­ющие за повседневное руководство аудируемым субъектом, а так­же осуществление финансово-хозяйственных операций, ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, генеральный директор, финансовый дирек­тор, главный бухгалтер).

Представителями собственника аудируемого субъекта являют­ся лица или коллегиальные органы, которые осуществляют общий надзор и стратегическое руководство деятельностью аудируемого субъекта, а также в соответствии с учредительными документами могут контролировать текущую деятельность его руководства, в том числе назначать или освобождать от должности представителей высшего руководства.

Аудитор должен установить надлежащих получателей инфор­мации из числа руководства и представителей собственника ауди­руемого субъекта.

Организационная структура и принципы корпоративного управления могут быть различными для разных аудируемых субъ­ектов. Эго усложняет задачу по универсальному определению кру­га лиц, которым аудитор сообщает информацию, представляющую интерес для управления аудируемым субъектом.

Например, в аудируемых субъектах, где имеется совет директо­ров и комитет по аудиту, надлежащими получателями информации могут быть как оба эти органа, так и один из них.

Если управленческая структура аудируемого субъекта четко не определена или представители собственника не могут быть четко определены в соответствии с условиями задания или согласно за­конодательству Российской Федерации, то аудитор приходит к соглашению с аудируемым субъектом в отношении того, кому должна сообщаться информация.

Во избежание недоразумений в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита) может быть разъяснено, что ау­дитор будет сообщать только ту информацию, представляющую ин­терес для управления, на которую он обратит внимание в результате аудита, и что аудитор не обязан разрабатывать процедуры, специ­ально направленные на поиск информации, имеющей значение для управления аудируемым субъектом. В договоре оказания аудитор­ских услуг (письме о проведении аудита) могут также указываться:

а) форма, в которой будет сообщаться информация;

б) надлежащие получатели информации;

в) конкретные вопросы аудита, представляющие интерес для управления аудируемым субъектом, в отношении сообщения ин­формации о которых была достигнута договоренность.

Сообщение информации будет более эффективно при налажи­вании конструктивных рабочих взаимоотношений между аудито­ром и руководством или представителями собственника аудируе­мого субъекта. Данные взаимоотношения должны развиваться с учетом соблюдения требований профессиональной этики, незави­симости и объективности.

Аудитор должен рассмотреть информацию и сообщить сведе­ния, представляющие интерес для управления аудируемым субъ­ектом, надлежащим получателям такой информации. Как правило, такая информация отражает;

а) общий подход аудитора к проведению аудита и его объему, обеспокоенность аудитора по поводу любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу уместности любых допол­нительных требований руководства аудируемого субъекта;

б) выбор или изменение руководством аудируемого субъекта принципов и методов учетной политики, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтер­скую) отчетность аудируемого субъекта;

в) возможное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчет­ность аудируемого субъекта каких-либо значимых рисков и внеш­них факторов, которые должны быть раскрыты в финансовой (бух­галтерской) отчетности (например, судебных разбирательств);

г) предлагаемые аудитором существенные корректировки фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности, как осуществленные, так и не осуществленные аудируемым субъектом;

д) существенные неопределенности, касающиеся событий или условий, которые могут в значительной мере поставить под сом­нение способность аудируемого субъекта продолжать непрерывно вести свою деятельность;

е) разногласия аудитора с руководством аудируемого субъекта по вопросам, которые по отдельности или в совокупности могут являться значимыми для финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого субъекта или аудиторского заключения. Сообщаемая в этой связи информация должна включать пояснения важности этого вопроса и сведения о том, был ли данный вопрос разрешен или нет;

ж) предполагаемые модификации аудиторского заключения;

з) другие вопросы, заслуживающие внимания представителей собственника (например, существенные недочеты в области внут­реннего контроля, вопросы, касающиеся порядочности руковод­ства аудируемого субъекта, а также случаи недобросовестных дей­ствий руководства);

и) вопросы, освещение которых согласовано аудитором с ауди­руемым субъектом в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита).

Аудитор также должен проинформировать надлежащих полу­чателей информации о том, что:

а) сведения, сообщаемые аудитором, включают только те во­просы, которые привлекли внимание аудитора в результате аудита;

б) аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не направлен на выявление всех вопросов, которые могут представлять интерес для управления аудируемым субъектом.

Аудитор должен своевременно сообщать информацию. Это дает возможность представителям собственника и руководству аудиру­емого субъекта оперативно принимать надлежащие меры.

В целях своевременного сообщения информации аудитор дол­жен обсудить с представителями собственника и руководства ау­дируемого субъекта порядок, принципы и сроки сообщения такой информации. В определенных случаях в связи с необходимостью решения срочного вопроса аудитор может сообщить о нем раньше, чем это было согласовано предварительно.

Аудитор может сообщать надлежащим получателям информа­цию в устной или письменной форме. На решение аудитора о том, сообщать ли информацию в устной или письменной форме, влияют:

а) размер, структура, организационно-правовая форма и техни­ческое обеспечение аудируемого субъекта;

б) характер, важность и особенности информации, полученной по результатам аудита, представляющей интерес для управления аудируемым субъектом;

в) существующие договоренности между аудитором и аудируе­мым субъектом в отношении регулярных встреч или докладов;

г) принятые аудитором формы взаимодействия с представите­лями собственника и руководства аудируемого субъекта.

Если информация, представляющая интерес для управления аудируемым субъектом, сообщается в устной форме, аудитору сле­дует документально отразить в рабочих документах эту информа­цию и реакцию на нее получателей информации. Такие документы могут иметь форму копий протоколов обсуждений, проводимых аудитором с представителями собственника и руководства аудиру­емого субъекта. В некоторых случаях, в зависимости от характера, важности и особенностей информации, целесообразно, чтобы ау­дитор получал от представителей собственника и руководства ау­дируемого субъекта письменные подтверждения в отношении лю­бых устных сообщений по вопросам аудита, представляющим ин­терес для управления аудируемым субъектом.

Как правило, аудитор предварительно обсуждает с руководством аудируемого субъекта вопросы аудита, представляющие интерес для управления аудируемым субъектом, за исключением тех во­просов, которые ставят под сомнение компетентность или поря­дочность самого руководства. Предварительные обсуждения с ру­ководством аудируемого субъекта имеют важное значение для прояснения фактов и вопросов, а также для того, чтобы дать воз­можность руководству аудируемого субъекта предоставить допол­нительную информацию. Если руководство аудируемого субъекта соглашается самостоятельно (без участия аудитора) сообщить ин­формацию, представляющую интерес для управления аудируемым субъектом, представителям собственника, то аудитору может не потребоваться повторное сообщение данной информации при условии, что он удовлетворен эффективностью и надлежащим ха­рактером сообщения такой информации.

Если аудитор считает, что необходимо модифицировать ауди­торское заключение в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», то любая иная письменная информация, направляемая аудитором руковод­ству или представителям собственника аудируемого субъекта, не может рассматриваться в качестве надлежащей замены модифици­рованного аудиторского заключения.

Аудитор должен проанализировать, может ли какая-либо ин­формация, полученная по результатам предыдущего аудита, иметь значение для достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетно­сти текущего года. Если аудитор приходит к выводу, что такая ин­формация представляет интерес для управления аудируемым субъ­ектом, он может принять решение повторно сообщить ее предста­вителям собственника аудируемого субъекта.

Аудитор обязан выполнять требования законодательства Рос­сийской Федерации и Кодекса этики аудиторов России в отноше­

нии конфиденциальности информации, полученной по результатам аудита. В некоторых случаях потенциальные конфликты между эти­ческими и правовыми обязательствами аудитора в отношении кон­фиденциальности и требованиями по предоставлению информации могут носить сложный характер. В данном случае аудитору целесо­образно получить юридическую консультацию.

Нормативными правовыми актами Российской Федерации мо­гут устанавливаться обязательства аудитора в отношении сообще­ния информации, представляющей интерес для управления ауди­руемым субъектом. Эти дополнительные обязательства о сообще­нии информации не изменяются в настоящем федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности, но могут влиять на содержание, форму и сроки представления аудитором информации надлежащим получателям.

Во всех случаях обязательного аудита аудиторские организации, по принятым на себя обязательствам, должны готовить и предо­ставлять адресату письменную информацию (отчет) аудитора ру­ководству (собственникам) аудируемого субъекта по результатам проведения аудита (федеральные правила (стандарты) № 3 «Пла­нирование аудита», № б «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности, № 12 «Согласование условий прове­дения аудита», № 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого субъекта и предста­вителям его собственника», № 23 «Заявления и разъяснения руко­водства аудируемого субъекта» и др.).

Налогообложение