Проверка расчетов с дебиторами и кредиторами

• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996г.;

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина РФ №34н от 29.07.1998 г.);

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной де­ятельности организаций и инструкция по его применению (при­каз Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г.);

• Методические указания по инвентаризации имущества и финан­совых обязательств (приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.1995 г.);

• Гражданский кодекс РФ, часть I от 30.11.1994 г.;

• Гражданский кодекс РФ, часть II от 26.01.1996 г.;

• О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности опера­ций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги (письмо Минфина РФ № 142 от 31.10.1994 г.).

В ходе проверки расчетов с дебиторами и кредиторами аудитор дол­жен убедиться в следующем:

• наличие договоров с дебиторами и кредиторами, соответствие их оформления и содержания требованиям ГК РФ;

• своевременность, правильность и обоснованность отражения на расчетах с дебиторами и кредиторами сумм задолженностей по­купателей, заказчиков поставщикам, подрядчикам;

• своевременность, правильность и обоснованность отражения на расчетах с дебиторами и кредиторами сумм по претензиям;

• обоснованность и правильность отражения в учете перемены лиц в обязательствах по дебиторской и кредиторской задолжен­ности;

• своевременность и обоснованность списания дебиторской и кре­диторской задолженности;

• правильность формирования резерва по сомнительным долгам;

• своевременность и полнота проведения инвентаризации расче­тов с дебиторами и кредиторами;

• ведение аналитического учета расчетов с дебиторами и кредито­рами;

• правильность отражения информации о расчетах с дебиторами и кредиторами в бухгалтерской отчетности.

Наличие договоров с дебиторами и кредиторами, соответствие их оформления и содержания требованиям ГК РФ

Гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 161 ГК РФ) установлено, что любая совершаемая организацией сделка (дей­ствие, направленное на возникновение, изменение, прекращение прав и обязательств, т. е. дебиторской и кредиторской задолженности) долж­на быть оформлена письменным образом (договором).

Договор может быть заключен как путем составления одного доку­мента, так и путем обмена документами (письмами, телеграммами, документами электронной или иной связи), исходящими от сторон по договору (ст. 434 ГК РФ).

Договор должен содержать так называемые существенные условия:

• предмет договора; -

• условия, предусмотренные законодательными или нормативны­ми актами как существенные или необходимые для договоров данного вида;

• условия, сочтенные существенными любой из сторон. Договор, не содержащий хотя бы одно существенное условие, не считается заключенным (ст. 432 ГК РФ).

Организация может заключать договоры, как предусмотренные, так и не предусмотренные законом; договор может содержать элементы различных договоров, предусмотренных законом (ст. 421 ГК РФ).

Гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 454­1054 ГК РФ) предусмотрены такие виды договоров, как купля-прода­жа, мена, дарение, аренда, лизинг, безвозмездное пользование, подряд, выполнение НИОКР, возмездное оказание услуг, перевозка, экспеди­ция, заем, кредит, факторинг, хранение, страхование, поручение, ко­миссия, агентирование, доверительное управление имуществом, про­стое товарищество (совместная деятельность).

Аудитор должен убедиться, что договоры с дебиторами и кредито­рами, заключенные организацией, содержат существенные условия, должным образом оформлены и соответствуют требованиям законо­дательных и нормативных актов.

Источники информации: договоры с дебиторами и кредиторами. Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

В качестве характерных ошибок при проверке договоров могут быть указаны следующие:

• несоответствие содержания договоров требованиям ГК РФ;

• отсутствие договоров при совершении сделок.

Пример 1. В договоре подряда с исполнителем — физическим лицом указан предмет договора: выполнение исполнителем обязанностей мастера цеха. Подобный предмет противоречит ГК РФ, поскольку является не «определенной работой», имеющей конечный результат, а трудовой функцией. Подобная функция должна быть предметом тру­дового договора, а не гражданско-правового.

Пример 2. В договоре купли-продажи товара продавец обязуется пе­редать покупателю товар на своем складе, а покупатель обязуется при­нять товар, вывезти его за свой счет и оплатить. При этом договором предусмотрен момент перехода права собственности на товар от про­Давца к покупателю через месяц после даты отгрузки. Исходя из условия договора бухгалтер продавца не отражал доходы в момент отгрузки.

' Подобное обстоятельство может быть оспорено, поскольку из со­держания договора следует, что воля сторон направлена на передачу

права собственности в соответствии с общими принципами договора купли-продажи (ст. 458 ГК РФ — переход права собственности в мо­мент передачи товара). А так как указанное условие (отсрочка перехода права собственности) не подкреплено действительными объективны­ми причинами, то можно говорить о том, что оно в данном случае зна­чения не имеет, поскольку противоречит действительной общей воле сторон (ст. 431 ГК РФ),

Своевременность, правильность и обоснованность отражения на расчетах с дебиторами и кредиторами сумм задолженностей поку­пателей, заказчиков поставщикам, подрядчикам

На расчетах с поставщиками, подрядчиками, исполнителями (счет 60) должна быть отражена задолженность организации за полученные то­варно-материальные ценности, принятые результаты выполненных работ, потребленные услуги. Сумма задолженности подлежит отраже­нию на счете 60 согласно расчетным документам поставщиков и под­рядчиков. По неотфактурованным поставкам задолженность подлежит отражению исходя из цены п условий, предусмотренных в договорах. На счете 60 должны быть также отражены авансы, выданные постав­щикам, подрядчикам, исполнителям в соответствии с условиями до­говоров.

На расчетах с покупателями и заказчиками (счет 62) подлежит от­ражению задолженность, причитающаяся организации за отпущен­ные товарно-материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги согласно расчетным документам, а также авансы, полученные в соответствии с условиями договоров.

Обоснованность сумм задолженности, отраженной на счетах 60 и 62, должна быть подтверждена договорами купли-продажи, мены, подряда, возмездного оказания услуг, перевозки, хранения н пр., оформленны­ми в соответствии с требованиями ГК РФ.

При оформлении задолженности векселем организация-векселеда­тель должна отразить эту операцию на субсчете «Векселя выданные» счета 60. При выдаче векселя с причитающимися к уплате процента­ми (дисконтом) векселедатель должен включить проценты (дисконт) в стоимость товарно-материальных ценностей, выполненных работ, оказанных услуг в момент выдачи векселя, либо отразить их на расходах будущих периодов.

При получении векселей от покупателей и заказчиков организация- векселедержатель должна отразить эту операцию на субсчете «Векселя полученные» счета 62. Если по полученному векселю, обеспечиваю­щему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент,

то по мере погашения задолженности этот процент подлежит отра­жению на счете доходов. Согласно письму Минфина РФ № 142 от

31.10.1994 г., указанный процент должен отражаться на счете 91-1, а согласно ПБУ 9/99, процент по векселю должен учитываться в со­ставе обычных доходов (т. е. на счете 90-1). Поскольку ПБУ 9/99 утверждено приказом Минфина РФ, то данную операцию следует от­ражать в порядке, предусмотренном ПБУ.

Источники информации:

• карточки и ведомости аналитического учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

• счета, счета-фактуры, полученные от поставщиков, подрядчиков, исполнителей и выданные покупателям, заказчикам;

• книга покупок;

• книга продаж;

• договоры (купли-продажи, мены, подряда, оказания услуг и пр.).

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос,

подтверждение (например, кредиторов о фактическом размере задол­женности).

Характерные ошибки:

• несоответствие расчетных документов, выставленных покупате­лям, заказчикам или полученных от поставщиков, подрядчиков, исполнителей, условиям договоров;

• необоснованное (не вытекающее из условий договора) отраже­ние задолженности (например, получение вклада от участника совместной деятельности бухгалтер отразил в балансе организа­ции проводкой Дт 10 — Кт 60, вместо того чтобы отразить в от­дельном балансе проводкой Дт 10 — Кт 80 «Вклады товарищей»).

Своевременность, правильность и обоснованность отражения на Расчетах с дебиторами и кредиторами сумм по претензиям На расчетах с дебиторами и кредиторами по претензиям (счет 76-2) Подлежат отражению суммы претензий, предъявленные:

• поставщикам, подрядчикам, исполнителям, перевозчикам, хра­нителям и прочим по выявленным в ходе проверки их счетов ошибкам, несоответствиям цен и тарифов условиям договоров;

• поставщикам товарно-материальных ценностей за обнаруженное несоответствие качества стандартам, техническим условиям до­говоров;

• подрядчикам и исполнителям за обнаруженное несоответствие качества работ и услуг техническому заданию;

• поставщикам, перевозчикам, хранителям за недостачу груза;

• банкам по суммам, ошибочно списанным со счетов организации;

• организациям по предусмотренным договорами штрафным санк­циям, а также по суммам возмещения убытка, присужденных судом или признанных плательщиком.

Источники информации:

• карточка и ведомость аналитического учета по счету 76-2 «Рас­четы по претензиям»;

• претензионные письма, акты;

• договоры с дебиторами и кредиторами.

Аудиторские процедуры: те же, что и в предыдущей задаче.

Обоснованность и правильность отражения в учете перемены лиц

в обязательствах по дебиторской и кредиторской задолженности Погашение задолженности покупателей, заказчиков может быть воз­ложено ими на третье лицо (если из закона или договора не вытекает, что дебиторская задолженность должна быть погашена дебитором лично).

Организация-кредитор может передать дебиторскую задолжен­ность (требование уплаты) третьему лицу по договору цессии. При этом не требуется согласия организации-дебитора (должника), если иное не вытекает из закона или договора между кредитором и долж­ником. Передача дебиторской задолженности по договору цессии (уступка требования) подлежит отражению у кредитора как операция по продаже дебиторской задолженности в составе прочих доходов и расходов на счете 91 (если только финансирование уступки требо­вания не является предметом деятельности организации). Разница, возникающая на счете 91 в результате цессии, подлежит списанию со счета 91 — 1 или 91-2 на счет 99.

Организация-дебитор (должник) с согласия организации-кредитора может перевести свою задолженность на третье лицо по договору цессии. Организация-кредитор при своем согласии должна отразить переход долга на третье лицо внутренними проводками на счете 62.

Аудитор должен удостовериться в правильности оформления пере­мены лиц в обязательствах.

Источники информации:

• ведомости аналитического учета по счетам 60 «Расчеты с постав- щиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказ­чиками»;

• договоры цессии (уступки требования, перевода долга);

• извещения кредиторов об их согласии на перевод долга;

• извещения о возложении обязанностей по погашению долга на третье лицо.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос, подтверждение.

Своевременность и обоснованность списания дебиторской и кре­диторской задолженности

Дебиторская и кредиторская задолженность считается погашенной и подлежит списанию со счетов 60, 62 по следующим основаниям:

• исполнение обязательств должником в соответствии с условия­ми договора (уплата денег, передача имущества);

• зачет встречного однородного требования, для чего должен быть составлен двух- или многосторонний акт либо (при двухсторон­нем зачете) должно присутствовать заявление одной из сторон;

• совпадение должника и кредитора в одном лице;

• ликвидация юридического лица (смерть физического лица);

• прощение долга;

• уплата или передача отступного (исполнение обязательства по соглашению сторон иным образом).

Дебиторская и кредиторская задолженность подлежит списанию со счетов 60, 62 в следующих случаях:

• истечение срока исковой давности (в общем случае 3 года с мо­мента окончания срока, установленного для исполнения обяза­тельств должником);

• нереальность для взыскания дебиторской задолженности (не­платежеспособность должника, его исчезновение и т. д.).

В последних случаях списанная со счета 62 дебиторская задолжен­ность должна в течение 5 лет учитываться на забалансовом счете 007.

Источники информации:

• карточки и ведомости аналитического учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

• карточка счета 007 «Списанная в убыток задолженность непла­тежеспособных дебиторов»;

• акты взаимозачета;

• письма дебиторов и кредиторов, соглашения, прочие системные документы.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов, опрос, подтверждение.

Характерное нарушение: несписание дебиторской и кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности, в случае сов­падения должника и кредитора в одном лице (например, при ре­организации юридического лица путем присоединения).

Правильность формирования резерва по сомнительным долгам

Организация может создавать резерв по сомнительным долгам в бух­галтерском учете, если это предусмотрено ее учетной политикой.

Резерв по сомнительным долгам подлежит отражению на счете 63 в сумме, определенной организацией по каждому сомнительному де­битору путем проведения инвентаризации дебиторской задолженности. При истечении срока исковой давности или нереальности взыскания долга, признанного сомнительным, последний подлежит списанию за счет резерва.

Сомнительным долгом в целях формирования резерва может быть признана каждая дебиторская задолженность, не погашенная в уста­новленные договором сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями.

По окончании отчетного года неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам, созданного в предыдущем отчетном году, под­лежит списанию в прочие доходы.

Источники информации:

• приказ по учетной политике;

• карточка и ведомость аналитического учета по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

• акты инвентаризации дебиторской задолженности;

• договоры с дебиторами.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение докумен­тов, опрос.

Своевременность и полнота проведения инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами

Инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами должна про­водиться в том же порядке и в те же сроки, как это установлено для инвентаризации прочих активов и обязательств организации.

Источник информации: акт инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, подтверждение.

Характерное нарушение: непроведение инвентаризации (сверки) расчетов с дебиторами и кредиторами.

Ведение аналитического учета расчетов с дебиторами и кредито­рами

На расчетах с поставщиками, подрядчиками, исполнителями (счет 60) аналитический учет должен вестись по каждому предъявленному сче­ту, при уплате авансов или плановых платежей — по каждому постав­щику, подрядчику, исполнителю. Расчеты со связанными сторонами должны в аналитическом учете группироваться обособленно.

В аналогичном порядке должен вестись аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками (счет 62).

По счету 63 аналитический учет должен вестись по каждой зарезер­вированной сомнительной задолженности.

По счету 76-2 аналитический учет должен вестись по каждому де­битору и каждой отдельной претензии.

Источники информации: ведомости аналитического учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с поку­пателями и заказчиками», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 76-2 «Расчеты по претензиям».

Аудиторская процедура: просмотр документов.

Правильность отражения информации о расчетах с дебиторами и кредиторами в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности расчеты с дебиторами и кредиторами долж­ны быть показаны развернуто и подтверждены данными инвентариза­ции.

Дебиторская задолженность должна быть показана в оценке нет­то, т. е. за вычетом сформированного резерва по сомнительным дол­гам.

Источники информации:

• оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60 «Расчеты с постав­щиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказ­чиками», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 76-2 «Расчеты по претензиям»;

• бухгалтерская отчетность.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

5.15.