<<
>>

Проверка правильности исчисления и отражения в учете финансовых результатов производственно­сбытовой деятельности

Конечным финансовым результатом производственно-хозяйст­венной деятельности предприятия является величина полученной прибыли или убытка. Она равна разнице между доходами и расхо­дами организации за проверяемый аудитором период времени.
Доходы и расходы могут быть от обычных видов деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные. К доходам от обычной деятельности относят выручку от продажи продукции, товаров, выполнения работ и оказания услуг, к расходам — затра­ты (себестоимость), связанные с изготовлением (добычей) и про­дажей продукции, приобретением и реализацией товаров для пе­репродажи, выполнением работ и услуг для сторонних органи­заций.

Операционными доходами и расходами признаются поступле­ния и издержки, связанные с предоставлением за плату во времен­ное пользование активов предприятия, с участием в уставных ка­питалах других организаций, с предоставлением за плату прав, воз­никающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, прибыль от совме­стной деятельности, поступления от продажи основных средств и

иных активов, проценты за использование банковских средств, на­ходящихся на счетах организации в этих банках.

Внереализационные доходы и расходы возникают при обоюд­ном нарушении договорных отношений, списании дебиторской и кредиторской задолженности, от поступления или возмещения причиненных убытков и др.

К чрезвычайным доходам и расходам относят поступления и списания средств вследствие чрезвычайных обстоятельств природ­ного и техногенного характера (стихийных бедствий, пожаров, аварий), национализации имущества и т.п.

Валовая прибыль по обычным видам деятельности предпри­ятия определяется расчетом как разница между выручкой (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, ак­цизов и аналогичных обязательных платежей) и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ и услуг.

Финансовый результат, отраженный в бухгалтерской отчетно­сти, должен соответствовать алгоритму:

ФР (99) = +ПУ (90) + ПД (91) - ПР (91),

где ФР (99) — финансовый результат деятельности организации, отраженный на счете 99 «Прибыли и убытки»;

ПУ (90) — прибыли (убытки) от продажи товаров, продукции, работ и услуг, выявленные на счете 90 «Продажи»;

ПД (91) — прочие доходы, учтенные по кредиту счета 91 «Про­чие доходы и расходы»;

ПР (91) — прочие расходы, учтенные по дебету счета 91 «Про­чие доходы и расходы».

В процессе аудита финансовых результатов изучается и оцени­вается правильность исчисления прибылей и убытков и в соответ­ствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 или — для целей налогообложе­ния — в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Аудиторская проверка достоверности отраженной в учете и от­четности прибыли (убытка) осуществляется по видам. При этом во всех случаях сопоставляют доходы, полученные от данного вида деятельности, с соответствующими расходами. Проверка включает изучение и анализ полноты оприходования выручки от всех видов продаж и оценку реальности данных учета фактических издержек на создание или приобретение реализуемых ценностей за прове­ряемый отчетный период.

Исходные данные для пронерки и контроля достоверности фи- маисовых результатов берут из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, регистров аналитического и синтетического учетов финансовых результатов, первичных документов, отражаю­щих операции по их формированию.

Перед началом проверки необходимо ознакомиться с приказом об учетной политике организации, выяснить, в частности, какие счета доходов и расходов имеются в рабочем плане счетов, как пре­дусмотрено учитывать, распределять и списывать коммерческие и управленческие расходы, образует ли предприятие резервы по со­мнительным долгам, каков у него порядок признания выручки от реализации продукции, работ, услуг с длительным технологиче­ским циклом производства (по этапам готовности или в целом).

Обязательной частью проверки правильности исчисления фи­нансовых результатов является контроль соответствия показателей отчетности о прибылях и убытках данным синтетического и анали­тического учета.

Для этого, прежде всего, сопоставляют величину прибыли отчетного периода с конечным сальдо по счету 99 «При­были и убытки» в Главной книге или машинограмме — оборотной ведомости по счетам синтетического бухгалтерского учета. Затем отчетные показатели, отражающие структуру прибыли отчетного периода по ее составным частям и видам, сравнивают с данными аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки», имеющи­мися в журнале-ордере № 15 или в машинограмме — оборотной ве­домости.

Ведущую роль в исчислении финансовых результатов деятель­ности хозяйственной организации играет счет 90 «Продажи». Он предназначен не только для определения результатов реализации продукции, товаров, работ и услуг, но и для формирования данных для составления отчета о прибылях и убытках.

Аудитор должен проверить правильность ведения предусмот­ренных счетным планом субсчетов к этому счету: 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стои­мость», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины». Для балан­сирования дебетового и кредитового оборота по счету продаж пре­дусматривается субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж».

Прибыль или убыток от реализации продукции основной дея­тельности за месяц определяют путем сопоставления итогов оборо­тов по дебету указанных субсчетов с оборотом по кредиту субсчета 90-1 «Выручка». Полученный результат отражается заключитель-

ным оборотом отчетного месяца по дебету субсчета 90-9 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки», если получена прибыль, иди по де­бету счета 99 и кредиту субсчета 90-9, если имеет место убыток. При составлении годовой бухгалтерской отчетности производят заклю­чительные записи по закрытию всех субсчетов к счету 90 « Прода­жи». При аудиторской проверке необходимо сверить записи по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» с дебетом субсчета 90-9 и убедиться в соответствии итогового показателя сопоставления с данными строки «Прибыль (убыток) от продажи» ф. № 2 «Отчета о прибылях и убытках».

Проверка правильности исчисления показателей Отчета о при­былях и убытках осуществляется в разрезе позиций, представлен- ныхвформе 2 годовой бухгалтерской отчетности с использованием приведенных алгоритмов расчета (табл.

9.1):
Таблица 9.1. Расчет показателей, необходимых для составления ф. 2 годового Отчета о прибылях и убытках
Строка ф. 2 Код

строки

Алгоритм расчета прибыли (убытка) от реализации продукции, работ, услуг
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акци­зов и аналогичных обязатель ных платежей) 010 :умиа оборотов по кредиту субсчета ЭО-1 -Выручка* минус сумма дебетовых оборотов субсчетов 90 3 -НДС* 90 4 •Налог с продаж* за отчетный период в корреспонденции с кредитом счетов 68 •Расчеты по налогам и сборам* или 76 5 «Расчеты по неоплаченному НДС*
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, /слуг 020 Сумма оборотов по дебету субсчета 90 2 «Себестоимость продаж* в коррес помдемции со счетами 43 «Готовая про дукция* 41 .Товары* 20 -Основное производство*. 45 «Товары отгружен­ные*
Коммерческие расходы 030

040

Сумма оборотов по дебету субсчета 90 6 «Коммерческие расходы* в кор респондеиции с кредитом счета 44 •Расходы на продажу*

Сумма оборотов за отчетный период по дебету субсчета 90 7 *Управленче скис расходы* в корреспонденции 1с кредитом счета 26 «Общехозяйствен

Управленческие расходы

ные расходы*

Особое внимание при проверке правильности определения фи­нансовых результатов деятельности предприятия уделяется кон­тролю величины себестоимости реализованной продукции. На нее влияет не только себестоимость товарной продукции, выпушенной в отчетном периоде, но и уровень затрат на ее изготовление и сбыт в прошлых отчетных периодах, а также структура реализованной продукции, т е.

соотношение объемов продаж продукции, выпу­щенной в разных отчетных периодах.

У предприятий, ведущих обособленный учет отфуженной про­дукции, на структуру величины реализации влияет и соотношение объемов выпущенной, отфуженной и реализованной продукции.

Достоверность приведенных в балансе и Главной книге сведе­ний об остатках готовой продукции по фактической себестоимости устанавливается проверкой правильности расчетов в ведомости № 16 (раздел 1 «Движение готовых изделий в ценностном выраже­нии») или аналогичном ему регистре автоматизированного учета.

Таблица 9.2. Методика проверки правильности расчета фактической себестоимости реализованной продукции и ее остатка в местах хранения, тыс. руб.
Готовая продукция
подгруппа А подгруппа Б итого
Показатели По учет­ным ценам по факти­ческой се­бестоимости по учет­ным це­нам по факти­ческой себе­стоимости по учет­ным ценам по фак­тической себестои­мости
1 2 3 4 5 6 7
1. Остаток
на складах 4000 3700 3200 2700 7200 6400
2.
Поступило
из производства 9100 7800 8700 5800 17 800 13 600
3. Прочие
поступления
4. Итого

5. Соотношение фактической се­бестоимости и учетных цен. %

13 100 11 500 11 900 8500 25 ООО 20 ООО 20 ООО

25 ООО = 80%

Окончание табл. 9.2
1 2 3 4 5 6 7
6. 01 гружено ( отпущено в по- )ядке реализа­ции 22 600 18 080
7. Израсходова­но вне реализа­ции
8. Остаток на складах к концу месяца 2400 1920

В табл. 9.2 сведения об остатках готовой продукции на складах берутся из аналогичного расчета за прошлый месяц. Стоимость по­ступившей из производства продукции определяют: в оценке по учетным ценам — на основе машинограммы — ведомости выпуска товарной продукции; в оценке по фактической себестоимости — поданным журнала-ордера № 10/1 или заменяющего его регистра согласно записи по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счета 20 «Основное производство». По этим данным определяется процентное соотношение фактической себестоимости продукции и ее оценки в учетных ценах (договорных или плановых). В нашем примере оно составляет 80% (20 ООО : 25 ООО • 100%).

Стоимость отгруженной в течение проверяемого периода про­дукции сверяется с итоговыми данными ведомости или машино­граммы отфузки изделий Остатки готовых изделий на складе в конце периода должны соответствовать данным оборотной ведо­мости или машинофаммы их количественно-суммового учета. Распространив исчисленное выше соотношение на отгруженную и отпущенную в порядке реализации продукцию и ее остатки на складе, находим расчетную величину их фактической себестоимо­сти. В нашем примере она равна соответственно 18 080 тыс. руб. и 1920 тыс. руб. При проверке этих расчетов нужно иметь в виду, что средний процент соотношения фактической себестоимости и учет­ных цен готовой продукции можно использовать только в пределах отчетного года. Если предприятие реализовало большие объемы продукции выпуска прошлого года, этот процент должен быть скорректирован.

Наиболее распространенной ошибкой, выявляемой при ауди­торских проверках, является использование скорректированного процента в случаях, когда учет реализации ведется по факту опла­ты. Здесь нужно определять соотношение фактической себестои­мости и учетных иен отгруженной продукции, а оно, как правило, отличается от аналогичного соотношения по выпущенной продук­ции. В результате балансовые показатели прибыли и остатков не­реализованных изделий могут оказаться искаженными на значи­тельные суммы. В ходе аудита необходимо проверить, соблюдена ли на предприятии последовательность расчетов отклонений от учетных цен вначале по выпуску продукции и ее отгрузке, а затем отдельно по реализации готовых изделий, выполненных работ и услуг. Фактическая себестоимость реализованной в отчетном пе­риоде продукции равна разности между производственной себе­стоимостью отгруженных изделий (включая остаток неоплаченной на начало периода продукции) и себестоимостью остатка товаров, отгруженных на конец проверяемого периода.

На небольших предприятиях с ограниченной номенклатурой изделий движение готовой продукции в текущем учете отражают по фактической себестоимости изготовления, не используя твер­дые учетные цены. В этом случае остатки готовых изделий на скла­де и товаров отгруженных, так же как и оплаченную часть продук­ции, оценивают по средневзвешенной себестоимости каждого вида изделий, фактически сложившейся в данном отчетном периоде с учетом остатка готовой продукции на его начало. Правильность расчета средневзвешенных цен можно проверить по данным ана­литического учета готовой продукции и товаров отгруженных.

Налоговый учет финансовых результатов производственно­сбытовой деятельности предприятий имеет определенные отличия от бухгалтерского в отношении как доходов, так и расходов по ос­новной деятельности. В соответствии с Налоговым кодексом РФ доходы от реализации товаров, работ, услуг включают кроме вы­ручки от их продажи или перепродажи (покупных товаров) выруч­ку от реализации имущественных прав (патентов на изобретения, промышленных образцов, ноу-хау и других объектов интеллекту­альной собственности, доходов от сдачи имущества в аренду). Под­робнее об этом сказано в гл. 8, посвященной аудиту реализации продукции, товаров, работ и услуг.

Налоговый учет продаж, учтенных в иностранной валюте, мо­жет быть организован с использованием данных бухгалтерского учета. Для этого открывают дополнительные субсчета к счету 90 «Продажи» для отражения положительных и отрицательных сум­мовых разниц. Они возникают у налогоплательщика в случаях, ко­гда сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату продажи товаров и имущественных прав, не соот­ветствует фактически поступившей сумме в российском рублевом эквиваленте.

Не все расходы предприятия, признаваемые в бухгалтерском учете, могут быть включены в расчет налогооблагаемой прибыли. Прежде всего проверяется, насколько налоговые расходы связаны с извлечением дохода. Часть затрат налоговое законодательство не признает как расходы текущего периода и относит к затратам бу­дущих периодов. Это касается убытков от продажи амортизируе­мого имущества, расходов на НИОКР, затрат на освоение природ­ных ресурсов, по страхованию имущества и персонала пред­приятия.

Расходы для целей налогообложения признаются либо методом начисления, либо кассовым методом в зависимости от варианта признания доходов. При наиболее распространенном методе на­числения расходы, принимаемые для целей налогообложения, включают в расчет в том отчетном периоде, к которому они отно­сятся, независимо от времени фактической оплаты или траты. По сделкам, осуществление которых длится более одного отчетного налогового периода, затраты признаются исходя из принципа рав­номерного отнесения расходов к соответствующей части получен­ного дохода.

Определенная специфика есть в налоговом учете в части исчис­ления материальных затрат, расходов на оплату труда, отчислений в резервы, в учете расходов на обязательное и добровольное страхо­вание, включении в затраты расходов на амортизацию основных средств и нематериальных активов, в учете и списании затрат на ремонт, расходов на обязательное и добровольное страхование имущества. При аудиторской проверке правильности отнесения этих расходов на финансовые результаты деятельности организа­ции необходимо руководствоваться последними нормативными положениями государственной налоговой службы.

Начисленные в отчетном периоде суммы задолженности по платежам налога на прибыль и платежам по перерасчетам этою на­лога исходя из фактически полученной прибыли, включая причн-

тающиеся налоговые санкции, должны быть отражены бухгалтер­ской записью:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При использовании для проверки данных аналитического уче­та к счету 99 необходимо иметь в виду, что этот учет ведется нарас­тающим итогом и соответствующие данные приводятся как оборо­ты с начала года до отчетного месяца (квартала), обороты за теку­щий месяц (квартал) и нарастающие итоги с начала года.

Аналитический учет использования прибыли ведется по видам платежей, взносов и отчислений, связанных с прибылью. Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Чистый убыток отчетного года отражается обратной записью.

При проверке правильности учета и отражения в отчетности сумм нераспределенной прибыли необходимо исходить из того, что она может быть использована только на уставные цели пред­приятия: выплату дивидендов, дополнительные выплаты и расхо­ды социальной сферы, на увеличение уставного капитала, форми рование резервного капитала в соответствии с действующим зако­нодательством или решением собрания акционеров (участников). Направление нераспределенной приоыли отчетного года на выпла­ту доходов учредителям экономического субъекта отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы­ток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Прибыль, направленная на увеличе­ние уставного капитала и на формирование резервного капитала, должна быть отражена по кредиту счетов 80 «Уставный капитал» и 82 «Резервный капитал».

Особое внимание аудитора обращается на факты списания с бухгалтерского баланса убытков по операциям прошлых лет. К ним относят выявленные в отчетном году дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в псюшлые годы, возврат сумм покупателям по сделкам купли-продажи прошлых лет и ана­логичные суммы. Они включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают доходы предприятия, выплачиваемые диви­денды, налоговые платежи государству.

В ходе проверки аудитору необходимо выяснить, связаны ли убытки прошлых лет от производства и реализации продукции, ра­бот, услуг именно с этим производством и как они повлияли на уменьшение налогооблагаемой базы для исчисления НДС, акци­зов, земельного налога, налога на имущество и другие обязатель­ные платежи. В обязательном порядке проверяется документаль­ная обоснованность величины убытков и принадлежности их к предшествующим периодам.

Аудитору необходимо убедиться в том, что списание с бухгал­терского баланса убытка отчетного года отражено бухгалтерией ! предприятия по кредиту счета 84 в корреспонденции со счетами 80 «Уставный капитал» при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации, 82 «Резервный капи­тал» — если убыток решено покрыть за счет средств резервного фонда (капитала). Если в организациях простого товарищества по­гасить убыток решено за счет целевых дополнительных взносов, дебетуется счет 75 «Расчеты с учредителями».

Списание непокрытого убытка прошлых лет отражается по кре­диту счета 84 в корреспонденции с теми же счетами и в том же по­рядке, как по убыткам текущего года. В ходе аудита необходимо выяснить причины возникновения этого убытка.

При проверке правильности отражения на счете 91 «Прочие до­ходы и расходы» доходов (расходов) по операциям прошлых лет, выявленных в проверяемом году, данные первичных документов поставщиков, акты сверки, письма, акты инвентаризации, на ос­нове которых были сделаны записи по кредиту (дебету) счета 91, сверяют с данными первичных документов, подтверждающих вы­пуск продукции, оказание услуг. При выявлении Факта отнесения этих сумм на себестоимость продукции прошлого года следует оп­ределить размер сокрытия в прошлом году прибыли, в том числе подлежащей налогообложению.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций рекомендует организовать аналитиче­ский учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование инфор­мации по направлениям использования средств. При этом можно разделить средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития предприятия, на использованные и неиспользованные. По резуль­татам аудиторского изучения следует высказать суждение, на-

сколько рационально организован на предприятии аналитический учел формирования и использования чистой прибыли.

<< | >>
Источник: Ивашкевич В. Б. Практический аудит : учеб. пособие / В. Б. Ивашкевич. — М. : Магистр : ИНФРА-М, — 286 с.. 2011

Еще по теме Проверка правильности исчисления и отражения в учете финансовых результатов производственно­сбытовой деятельности:

  1. ТЕСТЫДЛЯ ПРОВЕРКИ ОСТАТОЧНЫХ ЗНАНИЙ
  2. Словарь
  3. 3.3 ГРУППИРОВКА ЗАТРАТ ПО ЭКОНОМИЧЕСКИМ ЭЛЕМЕНТАМ И СТАТЬЯМ КАЛЬКУЛЯЦИИ
  4. Словарь терминов
  5. Сущность и концептуальные основы практического аудита
  6. Проверка правильности отражения в учете производственных запасов
  7. Проверка правильности исчисления и отражения в учете финансовых результатов производственно­сбытовой деятельности
  8. Типичные ошибки
  9. Проверка операций по реализации продукции (работ, услуг)
  10. Правовая регламентация и институциональные аспекты налогового планирования на уровне хозяйствующего субъекта
  11. 5.11. Рекомендации Международной торговой палаты для дистрибьюторских контрактов