Проверка исчисления и уплаты единого социального налога (ЕСН) и страхового взноса в Пенсионный фонд РФ
• Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г.;
• Налоговый кодекс РФ, часть II от 05.08.2000 г. (глава 24);
• Перечень товаров, при реализации которых осуществляющие их организации не подлежат освобождению от уплаты единого социального налога (Постановление Правительства РФ № 884 от
22.11.2000 г.);
• Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (приказ МНС РФ № БГ-3-05/344 от
05.07.2002 г.);
• Форма налоговой декларации по единому социальному налогу (приказ МНС РФ № БГ-3-05/550 от 09.10.2002 г.);
• Инструкция по заполнению налоговой декларации по единому социальному налогу (приказ МНС РФ № БГ-3-05/45 от 31.01.2002 г.);
• Форма расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу и порядок ее заполнения (приказ МНС РФ № БГ-3-05/49 от 01.02.2002 г.);
• Форма индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета и порядок ее заполнения (приказ МНС РФ № БГ-3-05/91 от 21.02.2002 г.);
• Форма отчетности по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу (взносу) (приказ МНС РФ № БГ-3-04/ 458 от 30.10.2001 г.);
• Форма расчета по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и порядок ее заполнения (приказ МНС РФ № БГ-3-05/153 от 28.03.2002 г.);
• Форма декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и инструкция по ее заполнению (приказ МНС РФ № БГ-3-05/747 от 26.12.2002 г.);
• О мерах по организации индивидуального (персонифицированного) учета для целей государственного пенсионного страхования (Постановление Правительства РФ № 318 от 15.03.1997 г.);
• Формы документов индивидуального (персонифицированного) учета в системе государственного пенсионного страхования и инструкции по их заполнению (Постановление Правления ПФ РФ № 122п от 21.10.2002 г.);
• Федеральный закон «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» № 167-ФЗ от 15.12.2001 г.);
• Федеральный закон «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей» № 81 -ФЗ от 19.05.1995 г.;
• Федеральный закон «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» № 17-ФЗ от 11.02.2002 г.:
• Федеральный закон «О бюджете фонда социального страхования Российской Федерации на 2003 год» № 25-ФЗ от 08.02.2003 г.;
• Федеральный закон «О бюджете фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год» № 166-ФЗ от 08.12.2003 г.;
• Правила исчисления непрерывного трудового стажа рабочих и служащих при назначении пособий по государственному социальному страхованию (Постановление Совета Министров СССР № 252 от 13.04.1973 г.);
• О пособиях по государственному социальному страхованию (Постановление Совета Министров СССР и ВЦСПС № 191 от 23.02.1984 г.);
• Положение о приобретении, распределении, выдаче путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей (Постановление Правительства РФ № 309 от
21.04.2001 г.);
• Разъяснение порядка применения пункта 16 Постановления ЦК КПСС, СМ СССР, ВЦСПС № 1117 от 13.12.1979 г.
(постановление Госкомтруда СССР № 198, ВЦСПС № 12-21 от 09.07.1980 г.);• Положение о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию (постановление президиум3 ВЦСПС № 13-6 от 12.11.1984 г.);
• Инструкция о порядке приобретения, распределения, выдачи и учета путевок на санаторно-курортное лечение и отдых за счет средств государственного социального страхования (постановление ФСС РФ №64 от 06.08.1997 г.);
• Инструкция о порядке расходования средств Фонда социального страхования Российской Федерации (постановление ФСС РФ № И от 09.02.2001 г.);
• Форма расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (постановление ФСС РФ № 113 от 29.10.2002 г.);
• О пособиях по временной нетрудоспособности и по беременности и родам (письмо ФСС РФ № 02-18/05/1136 от 18.02.2002 г.).
Задачи проверки:
• полнота и правильность определения налоговой базы по ЕСН, обоснованность применения налоговых льгот;
• правильность исчисления ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд (ПФ) РФ;
• обоснованность уменьшения ЕСН в части, уплачиваемой в Фонд социального страхования (ФСС) РФ, на суммы произведенных расходов;
• своевременность уплаты ЕСН и страховых взносов;
• правильность заполнения и своевременность предоставления деклараций по ЕСН и страховым взносам;
• своевременность предоставления отчета в ФСС РФ и сведений в ПФ РФ;
• ведение налогового учета ЕСН и страховых взносов;
• наличие инвентаризации (сверки) расчетов по ЕСН и страховым взносам с налоговым органом.
Полнота и правильность определения налоговой базы по ЕСН, °боснованность применения налоговых льгот
Налоговая база по ЕСН включает вознаграждения, начисленные организацией в пользу физических лиц по:
• трудовым договорам;
• гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (подряд, оказание услуг, перевозка, экспедирование, агентирование, комиссия, поручение, хранение и пр.), кроме ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ;
• авторским договорам, если указанные вознаграждения в налоговом учете отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.
При этом следует иметь в виду, что расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны соответствовать ст. 270 НК РФ.
В налоговую базу должны быть включены вознаграждения, начисленные физическому лицу по перечисленным выше основаниям, независимо от формы их выплаты (денежная, натуральная, зачет) и независимо от того, выплачено ли вознаграждение непосредственно физическому лицу или третьему лицу в его интересах.
Не считаются вознаграждениями и не подлежат включению в налоговую базу выплаты, перечисленные в ст. 238 НК РФ (государственные пособия, установленные законодательством РФ компенсации и пр.).
Освобождены от уплаты ЕСН организации, перечисленные в ст.
239 НК РФ (организации с сумм выплат, не превышающих 100 тыс. руб. в налоговый период на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы, общественные организации инвалидов и некоторые другие организации с сумм выплат, не превышающих 100 тыс. руб. в налоговый период на каждого работника).Налоговая база должна определяться нарастающим итогом в течение налогового периода (года) по каждому физическому лицу, которому организация производила начисление вознаграждений.
Источники информации; карточка и ведомость аналитического учета по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (сравнение налоговой базы, начисленной за различные периоды, и др.), опрос, просмотр документов.
Характерные ошибки при определении налоговой базы:
• невключение в налоговую базу денежных выплат работникам, предусмотренных трудовым договором (например, премий к юбилейным датам), поскольку ст. 270 НК РФ (п. 21) установлено, что в целях налогообложения прибыли не учитываются только вознаграждения, выплачиваемые помимо трудовых договоров;
• невключение в налоговую базу расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым или коллективным Д0' говором (например, оплата служебного питания работников преД' приятий общепита — кафе, ресторанов, столовых);
• невключение в налоговую базу выплат по гражданско-правовым договорам, предметом которых является оказание услуг.
Пример. Предприятие арендует у физического лица транспортное средство. Поскольку предметом договора аренды в данном случае является передача имущества в пользование, то предприятие обоснованно не включает арендную плату в налоговую базу по ЕСН. В другом случае предприятие заключает с физическим лицом договор аренды транспортного средства с экипажем. Предметом такого договора будет уже не только передача имущества, но и оказание услуг по его использованию. Если предприятие не будет в этом случае облагать оплату услуг по такому договору налогом, то налоговая база по ЕСН будет занижена.
Правильность исчисления ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд РФ
Сумма ЕСН должна исчисляться отдельно в федеральный бюджет (максимальная ставка — 28% от налоговой базы), ФСС (максимальная ставка — 4%), федеральный фонд обязательного медицинского страхования — ФОМС (максимальная ставка — 0,2%), территориальный ФОМС (максимальная ставка — 3,4%). Если налоговая база на каждого отдельного работника, исчисленная нарастающим итогом с начала года, превышает 100 тыс. руб. и если накопленная с начала года сумма налоговой базы, исчисленная согласно ст. 241 НК РФ, в среднем на одно физическое лицо в месяц не менее 2500 руб., то ЕСН должен исчисляться по регрессивной шкале ставок, установленной ст. 241 НК РФ.
Сумма ЕСН, исчисленная к уплате в федеральный бюджет, подлежит уменьшению на сумму начисленных организацией за тот же период страховых взносов в ПФ РФ (налоговый вычет). При этом базой Для начисления страховых взносов в ПФ РФ является налоговая база по ЕСН, установленная ст. 237 НК РФ. Сумма примененного в отчетном (налоговом) периоде налогового вычета не может превышать сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период.
Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и в Предыдущей задаче.
Характерные ошибки:
• неприменение регрессивной шкалы ставок ЕСН при выполнении условий, предусмотренных ст. 241 НК РФ (применение регрессивной шкалы ставок ЕСН является не правом, а обязанностью организации, и в связи с этим исчисление ЕСН по максимальной ставке вместо регрессивной будет приводить к занижению налогооблагаемой прибыли);
• необоснованное применение регрессивной шкалы;
• занижение ЕСН, уплачиваемого в федеральный бюджет, вследствие вычета начисленных, но не уплаченных в отчетном (налоговом) периоде страховых взносов в Г1Ф РФ.
Обоснованность уменьшения ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС РФ, на суммы произведенных расходов
При исчислении ЕСН, причитающегося к уплате в ФСС РФ, органи-1 зация вправе зачесть сумму следующих пособий и выплат своим paJ ботникам: 1
• пособие по временной нетрудоспособности; I
• пособие по беременности и родам; I
• пособие при рождении ребенка; ■
• пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста пол*
тора лет; I
• единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в меди цинских учреждениях в ранние сроки беременности; 1
• пособие при усыновлении ребенка;
• оплата дополнительных выходных дней по уходу за детьми-ин- валидами;
• пособие при погребении;
• оплата стоимости путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и их детей.
Пособие по временной нетрудоспособности вследствие болезни выдается работнику с 01.01.2004 г. в размере от 60 до 100% от среднего заработка по основному месту работы за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности, в зависимости от продолжительности непрерывного трудового стажа, числа детей-иждивенцев, причины возникновения болезни, других обстоятельств. Исчисление среднего заработка при этом осуществляется в порядке, установленном Правительством РФ в соответствии со ст. 139 Трудового кодекса РФ. До 01.01.2004 г. пособие по временноИ нетрудоспособности исчислялось от фактического заработка, который должен был определяться в порядке, установленном постановлением президиума ВЦСПС № 13-6 от 12.11.1984 г. Продолжительность непрерывного трудового стажа при этом определяется согласно Постановлению Совета Министров СССР № 252 и постановлению Госкомтруда СССР № 198. Основанием для выплаты пособия по временной нетрудоспособности является больничный лист, оформленный В установленном Минздравмедпромом РФ порядке. Согласно федеральным законам № 17-ФЗ и № 25-ФЗ, размер пособия по временной нетруД0' способности за полный календарный месяц не может быть менее 1 МРОТ й не может быть более суммы И 700 руб.
Пособие по беременности и родам рассчитывается на основании больничного листа в порядке, аналогичном порядку расчета пособия по временной нетрудоспособности (единственным отличием является то, что пособие по беременности и родам выплачивается в размере 100% независимо от стажа работницы).
Пособие при рождении ребенка составляет 4500 руб., выплачивается в течение 6 месяцев со дня рождения ребенка отцу или матери в порядке, установленном Федеральным законом № 81-ФЗ.
Пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет выплачивается лицу (матери, отцу, другому родственнику, опекуну), которое уходит в отпуск или переходит на неполный рабочий день для ухода за ребенком. Пособие составляет 500 руб. в месяц и выплачивается до достижения ребенком полутора лет.
Единовременное пособие женщинам, ставшим на учет в ранние сроки беременности, составляет 300 руб. и выплачивается единовременно на основании справки из медицинского учреждения.
Пособие при усыновлении ребенка составляет 4500 руб., выплачивается при усыновлении ребенка в возрасте до 3 месяцев усыновителю в порядке, установленном Федеральным законом № 81-ФЗ.
Оплата четырех дополнительных выходных дней в месяц по уходу за детьми-инвалидами производится одному из родителей в размере дневного заработка (за каждый дополнительный выходной). Размер дневного заработка определяется в соответствии с Постановлением Правительства РФ «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» № 213 от 11.04.2003 г.
Пособие при погребении выплачивается лицу, понесшему расходы на погребение, в размере, равном стоимости услуг, но не выше 1 тыс. руб.
Оплата (полная или частичная) стоимости путевок производится При направлении детей работников в загородные стационарные детские оздоровительные лагеря в период школьных каникул в пределах 24 дней, а также при направлении работников на долечивание в санаторно-курортное учреждение Российской Федерации непосредственно после стационарного лечения.
Источники информации: карточка и ведомость аналитического Учета по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», расчеты бухгалтерии.
Аудиторские процедуры: аналитические процедуры, опрос, нро- сМотр и сравнение документов, пересчет.
Своевременность уплаты ЕСН и страховых взносов
ЕСН и страховые взносы в ПФ РФ подлежат уплате в федеральный бюджет и соответствующие фонды в виде ежемесячных авансовых платежей. Уплата ЕСН и страховых взносов должна быть произведена не позднее 15-го числа месяца, следующего за тем, по итогам которого были исчислены причитающиеся к уплате суммы ЕСН и страховых взносов.
Источники информации: карточка счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». '
Аудиторская процедура: просмотр этого документа.
Характерная ошибка: несвоевременная уплата ежемесячных авансовых платежей.
Правильность заполнения и своевременность представления деклараций по ЕСН и страховым взносам
Организация должна представлять в налоговый орган:
• расчет по авансовым платежам по ЕСН (в срок до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом — кварталом, полугодием, 9 месяцами);
• расчет по авансовым платежам по страховым взносам в ПФ РФ (в такие же сроки);
• налоговую декларацию по ЕСН (в срок до 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом — годом);
• декларацию по страховым взносам в ПФ РФ (в такой же срок).
Указанные расчеты и декларации должны быть оформлены и заполнены в соответствии с инструкциями МНС.
Источники информации: перечисленные выше расчеты и декларации. Аудиторская процедура: просмотр этих документов.
Своевременность предоставления отчета в ФСС РФ и сведений в ПФ РФ
Организация должна ежеквартально, не позднее 15-го числа месяца| следующего за истекшим кварталом, представлять в региональное отделение ФСС РФ расчетную ведомость (форма 4-ФСС РФ). В расчетной ведомости подлежат отражению нарастающим итогом суммы начисленного за отчетный период ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС РФ, суммы произведенных расходов на цели государственного социального страхования, сумма к перечислению в ФСС РФ.
Организация обязана ежегодно в срок до 1 марта следующего гоД|: предоставлять в территориальный орган ПФ РФ индивидуальны! сведения о трудовом стаже, заработке, доходе, начисленных страхдругие виды основных средств, установленные п. 6 инструкции МНС РФ № 33 (ледоколы, магистральные трубопроводы, железнодорожные пути, автомобильные дороги и пр.).
Из состава вложений во внеоборотные активы при определении налоговой базы до 01.01.2004 г. должны были быть исключены:
• вложения в приобретение земельных участков и объектов природопользования;
• вложения в строительство зданий и сооружений, установку и монтаж оборудования — до последнего числа последнего месяца квартала, в котором истекает срок строительства (монтажа), установленный договором подряда в соответствии с проектносметной документацией (с 1-го числа месяца следующего квартала указанные вложения подлежат включению в налоговую базу).
и-
Источники информации:
• оборотно-сальдовые ведомости указанных выше счетов;
• документы, подтверждающие обоснованность исключения имущества из налоговой базы (договор строительного подряда, свидетельство на земельный участок и пр.);
• расчет среднегодовой стоимости имущества.
Аудиторские процедуры: опрос, осмотр (например, осмотр бомбоубежища на предмет возможного его использования в производственной деятельности), просмотр документов, их сравнение, пересчет.
Характерные ошибки:
• необоснованное исключение из налоговой базы основных средств и капитальных вложений (например, объекта гражданской обороны — бомбоубежища, используемого в производственных целях; мобилизационного резерва, на который отсутствуют документы, оформленные в установленном порядке; незавершенного капитального строительства после истечения срока, установленного договором подряда);
• занижение налоговой базы (например, завышение амортизации, занижение стоимости незавершенного производства и пр.).
Обоснованность отнесения проверяемого экономического субъекта к организациям, имущество которых не облагается налогом
После 01.01.2004 г. не подлежит обложению налогом имущество следующих субъектов:
• организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди работников не менее 50%, а их доля в оплате труда не менее 25%, в отношении имущества, используемого для производства и реализации товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья, полезных ископаемых и иных по утвержденному Правительством РФ перечню), работ, услуг (за исключением брокерских и посреднических);
• научных организаций российских академий (наук, медицинских наук, сельскохозяйственных наук, образования, архитектуры, художеств) в отношении имущества, используемого в целях научной или научно-исследовательской деятельности;
• организаций в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд культуры, искусства, образования,
физической культуры, спорта, здравоохранения, социального обеспечения;
• некоторых других организаций по перечню, установленному ст. 381 НК РФ.
До 01.01.2004 г. имущество проверяемой организации не подлежало обложению налогом, если она являлась одним из следующих субъектов:
• бюджетная организация;
• организация, в которой инвалиды составляют не менее 50% от общего числа работников (в том числе по гражданско-правовым договорам);
• научно-исследовательская, конструкторская, опытно-экспериментальная организация при условии не менее 70%-ного объема соответствующих работ в общем объеме;
• предприятие народно-художественных промыслов при условии не менее 50%-ного объема соответствующей продукции в общем объеме;
• организация образования и культуры в части имущества, используемого исключительно для нужд образования и культуры;
• некоторые другие организации по перечню, установленному п. 5 инструкции МНС РФ № 33.
Источники информации об обоснованности отнесения организации к перечисленным выше субъектам:
• учредительные документы;
• удостоверения инвалидов;
• договоры (контракты) на выполнение НИОКР;
• иные документы.
Аудиторская процедура: просмотр указанных документов.
Характерная ошибка: необоснованность отнесения организации к перечисленным выше субъектам (например, неуплата налога на имущество научно-исследовательской организацией при объеме НИР менее 70% °т общего объема работ; неуплата налога на имущество образовательной организацией при использовании имущества для иной предпринимательской деятельности и пр.).
Правильность исчисления налога, своевременность уплаты и предъявления расчета в налоговый орган
После 01.01.2004 г. ставка налога на имущество устанавливается законами субъектов Российской Федерации, но не выше 2,2%.
По итогам каждого отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев) должен быть исчислен авансовый платеж по налогу в размере произведения налоговой ставки (деленной на 4), и среднегодовой стоимости имущества.
По итогам налогового периода должен быть исчислен налог как произведение налоговой ставки на среднегодовую стоимость имущества.
Авансовые платежи и налог (за вычетом уплаченных авансовых платежей) должны быть уплачены в сроки, установленные законами субъектов Российской Федерации.
Расчеты по авансовым платежам и налоговая декларация должны быть соответственно представлены в налоговый орган не позднее 30 дней с даты окончания отчетных периодов и не позднее 30 марта года, следующего за налоговым периодом.
До 01.01.2004 г. налог на имущество должен был быть исчислен от налоговой базы по ставке 2%, если субъектом федерации, в котором зарегистрирована организация, не была установлена меньшая ставка налога.
Расчеты налога и среднегодовой стоимости имущества за отчетный период должны были представляться в налоговый орган ежеквартально в сроки, установленные для представления квартальной и годовой бухгалтерской отчетности.
Уплата налога должна была производиться ежеквартально, в течение 5 дней после срока, установленного для представления квартальной бухгалтерской отчетности, и в течение 10 дней после срока, установленного для представления годовой бухгалтерской отчетности.
Организация, в состав которой входят территориально обособленные подразделения, до 01.01.2004 г. должна была уплачивать налог на имущество, находящееся в этих подразделениях, по месту их нахождения.
После 01.01.2004 г. по месту нахождения обособленного подразделения налог на имущество должен уплачиваться, если это обособленное подразделение находится на отдельном балансе. Исключением является недвижимое имущество, находящееся вне места нахождения организации (в другом субъекте Российской Федерации). Налог на такое недвижимое имущество должен быть уплачен по месту его нахождения.
Источники информации: расчеты среднегодовой стоимости имущества и налога на имущество, карточка и анализ счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на имущество».
Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.
Наличие инвентаризации (сверки) расчетов с налоговым органом по налогу на имущество
Инвентаризация расчетов по налогу на имущество с бюджетом должна производиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.
Источник информации: акт инвентаризации.
Аудиторская процедура: просмотр этого документа.
5.22.