Контроль качества работы аудиторов

Закон об аудиторской деятельности в Российской Федерации предусматривает контроль качества работы аудиторских органи­заций и индивидуальных аудиторов.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обя­заны установить и соблюдать правила контроля внутреннего ка­чества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к указанным правилам, регламентируются феде­ральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Система проверки качества работы индивидуальных аудито­ров и аудиторских организаций внешними проверяющими уста­навливается уполномоченным федеральным органом, который может проводить такие проверки как своими силами, так и деле­гировать право проведения таких проверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников этих объединений.

Уклонение от проведения внешней проверки качества или не­представление проверяющим всей необходимой для проверки документации или иной требуемой информации может служить основанием аннулирования лицензии на осуществление аудитор­ской деятельности аудиторской организации или индивидуаль­ного аудитора.

В случае выявления при проведении проверки качества работы фактов систематического нарушения аудитором аудиторской организации или индивидуальным аудитором при проведении аудиторской проверки требований нормативных правовых актов и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности про­веряющие обязаны сообщить о таких фактах федеральному органу. На виновных в таких нарушениях может быть наложено взыска­ние в установленном настоящим федеральным законом порядке, вплоть до аннулирования у них квалификационного аттестата аудитора, а также аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности индивидуального аудитора.

Характер, временные рамки и объем общих целей и конкрет­ных процедур контроля качества аудиторской фирмы зависят от ряда факторов: размер и характер деятельности фирмы, ее гео­графический разброс, организационная структура, а также соот­ношение затрат и выгод. Соответственно цели и процедуры, принятые отдельными аудиторскими фирмами, могут варьиро­ваться, как и объем их документации.

Общие цели контроля качества, которые должны быть уста­новлены аудиторской фирмой, обычно включают: профессиональные требования; умение и компетентность; поручение;

делегирование полномочий;

консультирование;

принятие и сохранение клиентов;

мониторинг.

Общие цели и конкретные процедуры контроля качества аудиторской фирмы необходимо довести до сведения персонала фирмы, чтобы обеспечить уверенность в том, что такие цели и процедуры понятны и применяются на практике.

Профессиональные требования. Персонал фирмы должен при­держиваться принципов независимости, порядочности, объек­тивности, конфиденциальности и норм профессионального по­ведения. Для реализации этих целей необходимо выполнить сле­дующие процедуры:

1) назначить отдельное лицо или группу лиц для осуществления руководства и разрешения вопросов, связанных с аспектами поря­дочности, объективности, независимости и конфиденциальности: определить обстоятельства, при которых было бы уместным документальное оформление принятых решений в отношении упомянутых выше вопросов;

требовать проведения консультаций с авторитетными источ­никами по мере необходимости;

2) довести до сведения персонала всех уровней фирмы цели и процедуры, применяемые в отношении принципов независи­мости, порядочности, объективности, конфиденциальности и норм профессионального поведения:

информировать сотрудников об общих целях и конкретных процедурах аудиторской фирмы, а также о том, что они должны знать таковые;

придавать особое значение независимости мышления в учебных программах, а также в процессе контроля и проверки в ходе аудита;

своевременно информировать персонал о тех аудируемых ли­цах, по отношению к которым должны выполняться требования независимости;

3) осуществлять регулярный мониторинг соблюдения общих це­лей и конкретных процедур фирмы в отношении принципов неза­висимости, порядочности, объективности, конфиденциальности и норм профессионального поведения, для чего получать, обычно ежегодно, от персонала фирмы регулярные письменные заявления;

возлагать ответственность за разрешение каких-либо исклю­чительных ситуаций на лицо или группу лиц с соответствующи­ми полномочиями;

возлагать ответственность за получение письменных заяв­лений и анализ документации, подтверждающей выполнение принципа независимости, на лицо или группу лиц с соответству­ющими полномочиями;

периодически анализировать взаимоотношения фирмы с кли­ентами с целью выявления тех случаев, которые наносят ущерб независимости фирмы или содержат признаки нанесения такого ущерба.

Умения и компетентность. Персонал фирмы должен состоять из сотрудников, знающих законодательные требования и придер­живающихся их, а также обладающих профессиональной компе­тентностью, необходимой для выполнения ими обязанностей с должной тщательностью. Для этого необходимо выполнить сле­дующие процедуры при найме на работу:

1) проводить программу, разработанную для привлечения квалифицированного персонала путем планирования потребно­стей в персонале, определения целей найма на работу и установ­ления квалификационных характеристик для лиц, занимающих­ся подбором кадров:

планировать потребности в персонале фирмы всех уровней, устанавливать количественные задачи найма исходя из состава те­кущих клиентов, ожидаемого роста фирмы и ухода сотрудников;

разработать программу для достижения целей найма персо­нала;

информировать лиц, занимающихся вопросами найма, о по­требностях в персонале и целях найма;

возложить на уполномоченных лиц ответственность за реше­ние кадровых вопросов;

поводить анализ эффективности программы найма на работу;

2) устанавливать квалификационные требования и составлять руководства для оценки потенциальных работников всех профес­сиональных уровней:

определять качества, которыми должен обладать работник: интеллект, порядочность, честность, мотивация и профессио­нальные способности;

определять профессиональные достижения и опыт, необходи­мые как для начинающих, так и для опытных работников; разрабатывать руководства по найму лиц; собирать биографические данные и документы, подтвержда­ющие квалификацию лиц, принимаемых на работу;

определять квалификацию вновь принятых работников, в том числе нанятых не по обычным каналам найма (например, по­ступление на работу в компанию в качестве руководящего со­трудника среднего звена или в результате приобретения или сли­яния фирм), для того, чтобы оценить, отвечают ли они требова­ниям и стандартам фирмы;

3) ознакомить лиц, подавших заявления о приеме на работу, и вновь принятых работников с целями и процедурами фирмы, имеющими к ним отношение:

использовать брошюры или другие способы распространения информации в целях информирования лиц, подавших заявление о приеме на работу, и вновь принятых работников;

составлять и вести справочник, в котором излагаются цель и методы фирмы, для распространения среди персонала;

проводить ориентационную программу для вновь принятых работников;

4) готовить руководства и требования по непрерывному профес­сиональному образованию и доводить их до сведения персонала:

возлагать ответственность за профессиональный рост сотруд­ников на лицо или группу лиц, имеющих соответствующие пол­номочия;

обеспечивать проверку разработанных фирмой программ квалифицированными специалистами.

разрабатывать ориентационную программу, касающуюся дея­тельности фирмы и данной профессии, для новых работников;

определять требования по непрерывному профессиональному обучению для персонала любого уровня, работающего в фирме;

проводить анализ программ непрерывного профессионально­го обучения и вести соответствующие записи как на уровне фир­мы, так и на индивидуальной основе;

5) предоставлять работникам информацию о текущих новше­ствах и изменениях в профессиональных регламентирующих до­кументах и материалах, в которых изложены цели и процедуры фирмы в области профессиональной деятельности, а также поощ­рять сотрудников к самостоятельному повышению квалификации:

обеспечивать персонал профессиональной литературой, отно­сящейся к текущим новшествам в области профессиональных регламентирующих документов;

для учебных программ, предоставляемых фирмой, разраба­тывать или приобретать материалы курсов, а также отбирать и обучать преподавателей;

6) по мере необходимости предоставлять программы, обес­печивающие потребности фирмы в сотрудниках, обладающих знаниями в специализированных областях и отраслях:

реализовывать программы фирмы по развитию и поддержа­нию компетентности в специализированных областях и отрас­лях — отрасли со специальным законодательным регулировани­ем, компьютеризированный аудит и методы статистической выборки;

поощрять участие во внешних программах обучения, встречах и конференциях с целью приобретения экспертных знаний в сфере профессиональной деятельности, а также знаний в отдель­ных отраслях;

поощрять членство и участие в общественных организациях, имеющих отношение к специализированным областям и отраслям;

обеспечивать персонал технической литературой по специа­лизированным областям и отраслям;

7) определять квалификационные характеристики, необходи­мые для различных уровней ответственности в фирме:

готовить руководства с описанием обязанностей для каждого уровня сотрудников, ожидаемых результатов деятельности и ква­лификационных характеристик, необходимых для повышения в должности по каждому уровню;

определять критерии, которые будут приниматься во внима­ние при оценке результатов индивидуальной работы и ожидае­мого профессионального уровня, например знания в профессио­нальной сфере; способность осуществлять анализ и вносить субъективные суждения; навыки общения; способности к лидер­ству и преподавательские способности; установление взаимоот­ношений с клиентами и др.;

использовать справочник для персонала и другие информаци­онные средства с целью доведения до сведения сотрудников про­цедур повышения в должности;

8) оценивать работу сотрудников и доводить до их сведения результаты оценки:

собирать информацию о работе персонала и оценивать ее; периодически консультировать сотрудников как в отноше­нии их успехов, так и в отношении возможностей их служеб­ного роста;

9) назначать лиц, ответственных за принятие решений отно­сительно повышения в должности:

возлагать на назначенных лиц ответственность за принятие решений о повышении в должности или приостановке повыше­ния, за проведение собеседований по оценке деятельности с ли­цами, рекомендованными к повышению в должности, за доку­ментальное оформление результатов собеседования и ведение надлежащих записей;

проводить оценку полученных данных, уделяя надлежащее внимание качеству выполненной работы при принятии решений о повышении в должности;

периодически изучать опыт фирмы по продвижению по служ­бе сотрудников с целью удостовериться в том что сотрудникам, соответствующим установленным критериям, поручается выпол­нение более ответственной работы.

Поручение заданий. Аудиторская работа должна поручаться со­трудникам, имеющим уровень профессиональной подготовки и опытности, необходимые в данных условиях. Конкретные про­цедуры, реализации этой цели заключаются в следующем:

1) формулировать подход фирмы к поручению заданий персо­налу, включая планирование общих потребностей фирмы и от­дельных ее подразделений, а также меры, предпринимаемые с целью достижения баланса в отношении потребностей людских ресурсов для аудита, персональных навыков, индивидуального профессионального роста, а также использования персонала: планировать кадровые потребности как фирмы в целом, так и ее отдельных подразделений;

своевременно определять потребности в персонале в связи с отдельными аудиторскими проверками;

определять бюджет времени на проведение аудиторских про­верок для установления потребности в людских ресурсах и со­ставления графика аудиторской работы;

учитывать факторы для достижения баланса с точки зрения потребностей людских ресурсов для аудита, персональных навы­ков, индивидуального профессионального роста, а также исполь­зования персонала;

2) назначать соответствующее лицо или лиц, ответственных за назначение персонала для проведения аудиторских проверок;

3) обеспечивать утверждение графика проведения аудита и на­значений персонала со стороны аудитора.

Делегирование полномочий. Важно четко организовать эту ра­боту, осуществлять текущий контроль и проверку на всех уров­нях, чтобы обеспечить уверенность в том, что выполненная ра­бота соответствует надлежащим стандартам качества. Для этого необходимо:

1) предусмотреть методы для планирования аудита:

назначить лицо, ответственное за планирование аудита;

подготовить исходную информацию и проанализировать ин­формацию, полученную в результате предыдущих проверок;

изложить вопросы, которые необходимо включить в общий план и программу аудита;

2) предусмотреть методы для поддержания стандартов каче­ства фирмы при выполнении аудиторской работы;

3) предоставлять обучение на рабочем месте в процессе прове­дения аудита.

Консультирование. В самой фирме и за ее пределами следует проводить консультации со специалистами, обладающими соот­ветствующими экспертными знаниями. Для этого необходимо:

1) определить области аудита и особые случаи, требующие проведения консультаций, и поощрять персонал к получению консультаций и использованию авторитетных источников в слу­чае возникновения сложных или необычных вопросов:

информировать персонал о процедурах фирмы в отношении проведения консультаций;

определить области и особые ситуации, требующие проведе­ния консультаций из-за характера или сложности конкретного предмета;

обеспечивать и предоставлять доступ к соответствующим справочным материалам и другим авторитетным источникам;

2) назначать специалистов, которые будут исполнять роль ав­торитетных источников информации, и определять их полномо­чия в процессе предоставления консультаций;

3) определить объем документации, которую необходимо под­готовить по результатам консультаций, проводимых в тех областях и особых ситуациях, в которых консультация необходима.

Принятие и сохранение клиентов. Важно постоянно проводить оценку потенциальных клиентов и существующих клиентов. При решении вопроса о принятии клиента или о продолжении сотруд­ничества с ним надо исходить из соображений независимости фирмы, ее способности предоставлять услуги надлежащим обра­зом и порядочности руководства клиента. Для этого необходимо:

1. Установить методы оценки потенциальных клиентов и одобрения их в качестве клиентов:

1) методы оценки:

получение и просмотр имеющейся бухгалтерской отчетности потенциального клиента, например годовых отчетов, промежу­точных отчетов и деклараций по налогу на прибыль;

получение у третьих сторон информации, относящейся к по­тенциальному клиенту, его руководству и основным руководите­лям и влияющей на оценку предполагаемого клиента. Вопросы могут адресоваться банкирам, юристам, сотрудникам инвестици­онного банка, обслуживающего предполагаемого клиента, и дру­гим представителям финансовых и деловых кругов, имеющим подобные сведения;

контакты с предшествующим аудитором. Опрос может вклю­чать вопросы, касающиеся фактов, имеющих отношение к по­рядочности руководства, разногласиям с руководством в связи с учетной политикой, аудиторскими процедурами или другими важными проблемами, а также вопросы, относящиеся к мне­нию предшествующего аудитора о причинах замены аудиторов;

рассмотрение обстоятельств, которые могут послужить при­чиной того, что фирма отнесет данное аудиторское задание к разряду требующих специального внимания или сопряженных с необычными рисками;

оценка независимости фирмы и ее способности обслужить предполагаемого клиента. При оценке такой способности следу­ет проанализировать потребность в умениях и знаниях соответ­ствующей отрасли, а также в персонале;

установление того, что принятие клиента не будет нарушать Кодекс профессиональной этики;

2) назначать лицо или группу лиц соответствующего админис­тративного уровня для оценки полученной информации о пред­полагаемом клиенте и решения вопроса о принятии клиента;

3) информировать соответствующий персонал о процедурах принятия клиентов;

4) определить ответственных за управление процессом соблю­дения целей и процедур фирмы в отношении принятия клиентов и за контролем этого процесса;

2. Оценить клиентов при наступлении определенных собы­тий, чтобы принять решение о том, следует ли продолжать отно­шения с ними.

Мониторинг. Необходимо постоянно определять эффектив­ность целей и процедур контроля качества. Для реализации этого необходимо:

1) определить объем и содержание программы фирмы по мо­ниторингу (текущему наблюдению) за всем процессом контроля:

установить методы, необходимые для обеспечения уверенно­сти в том, что цель и методы контроля качества фирмы являются эффективными;

установить уровень компетентности для сотрудников, кото­рые будут участвовать в мониторинге, и способы их отбора;

проводить мониторинг: проверять и тестировать соблюдение общих целей и конкретных процедур контроля качества фирмы, а также проверять выборочным образом аудиторские задания на предмет соответствия профессиональным стандартам, а также целям и процедурам фирмы по контролю качества;

2) сообщить об отмеченных фактах соответствующим предста­вителям руководящего состава, обеспечить планирование и осу­ществление мероприятий по мониторингу, а также общую про­верку системы контроля качества в фирме.

Аудитор должен внедрять те процедуры контроля качества, которые он считает необходимым, исходя из поставленных целей.

Аудитор и ассистенты аудитора, выполняющие контрольные функции, анализируют профессиональную компетентность тех ассистентов аудиторов, которые выполняют делегированную им работу.

Любое делегирование работы ассистентам аудитора должно осуществляться таким образом, чтобы обеспечить разумную уве­ренность в том, что такая работа будет выполняться с должной тщательностью и той степенью профессиональной компетентно­сти, которая необходима в данных обстоятельствах.

Делегирование работы может сопровождаться Информирова­нием персонала о таких аспектах, как характер бизнеса экономи­ческого субъекта и возможные проблемы в области бухгалтерско­го учета и аудита, которые могут повлиять на характер, времен­ные рамки и объем аудиторских процедур.

Программа аудита является важным средством для доведений до сведения ассистентов аудитора указаний по проведению аудита.

Смета затрат времени и общий план аудита также полезны с точ­ки зрения доведения до сведения ассистентов аудитора направ­ляющих указаний по проведению аудита.

Во время проведения аудита персонал, несущий контрольные функции, должен осуществлять контроль хода аудита; получать информацию и рассматривать важные вопросы в области бухгал­терского учета и аудита, возникающие в ходе аудита, путем оцен­ки важности и внесения соответствующих изменений в общий план и программу аудита; устранять расхождения в профессио­нальных суждениях сотрудников и определять уровень консуль­таций, являющихся целесообразными.

Работа, выполняемая каждым ассистентом аудитора, должна подлежать проверке персоналом, имеющим, по крайней мере, равный уровень компетентности. Важно своевременно проверять общий план и программу аудита; оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля, включая результаты тестов средств контроля и поправки; документальное отражение аудиторских доказательств, полученных в результате процедур проверок по существу, и выводов, сделанных на их основе; бухгалтерскую от­четность, предлагаемые аудиторские поправки и предлагаемое аудиторское заключение.

Процесс проверки работы по аудиту может включать также (особенно в случае масштабных комплексных аудиторских про­верок) требование о том, чтобы персонал, не участвующий в аудите иным образом, выполнил определенные дополнительные контрольные процедуры до представления аудиторского заклю­чения.

Контроль качества работы аудитора осуществляется в не­скольких аспектах: контроль со стороны основного аудитора за работой своих ассистентов, контроль со стороны аудиторской фирмы за работой аудитора и внешний контроль.

Основной аудитор несет полную ответственность за выполне­ние аудита. В процессе проведения аудиторской проверки он должен постоянно контролировать и направлять работу, выпол­няемую ассистентами.

Ассистенты, которым передается работа, должны быть соот­ветствующим образом проинструктированы об их ответственности и задачах процедур, которые они должны выполнить. Инструкция предусматривает информирование ассистентов по вопросам дея­тельности предприятия и возможных учетных аудиторских про­блемах, которые могут воздействовать на сущность, время прове­дения и масштаб аудиторских процедур. Письменная программа аудитора служит важным элементом для передачи аудиторских полномочий.

Контроль со стороны аудиторской фирмы за работой аудитора осуществляется, во-первых, посредством обсуждения и проверки обоснованности аудиторского плана и программы проведения аудита у данного клиента, во-вторых, посредством строгого со­блюдения организационно-этических аудиторских принципов, в-третьих, посредством повторных, бесплатных для клиента пере­проверок достоверности отчетности другим аудитором фирмы уже после выдачи аудиторского заключения основным аудитором.

Внешний контроль качества работы аудиторов может осу­ществляться госорганами. Однако этот контроль является кос­венным, поскольку не имеет целью проверку работы аудиторов, а ставит вполне конкретные иные цели, в частности правиль­ность уплаты налогов, обеспечение соблюдения процедуры лик­видации и т.п. Однако в Российской Федерации предусмотрена и прямая форма контроля, в частности перепроверка по поруче­нию органа, выдавшего лицензию.

Все формы контроля качества можно разделить на следующие группы: прямой; косвенный; предварительный; последующий.

Основные требования к организации и функционированию внутрифирменной системы контроля качества аудита, которая должна существовать в аудиторских фирмах или у аудиторов, ра­ботающих самостоятельно в качестве индивидуальных предпри­нимателей, определяются российским Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Внутрифирменный контроль каче­ства аудита».

В каждой аудиторской организации должна быть создана и поддерживаться внутрифирменная система контроля качества работы для того, чтобы проводимые этой организацией аудитор­ские проверки полностью соответствовали нормативным доку­ментам, регулирующим аудиторскую деятельность.

Система контроля качества работы аудиторской организации включает в себя:

соблюдение профессиональными сотрудниками аудиторской организации требований независимости, честности, объективно­сти, конфиденциальности и профессиональной этики;

укомплектование аудиторской организации профессиональ­ными сотрудниками, обладающими знаниями, умениями и на­выками, необходимыми для надлежащего выполнения ими своих обязанностей;

поручение аудиторских заданий профессиональным сотруд­никам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий;

выполнение всех видов работ в ходе аудита на основе направ­ляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требо­ваниям качества;

получение сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее;

разработку и применение в аудиторских организациях на по­стоянной основе процедуры подбора и отклонения клиентов; при этом должны приниматься во внимание как независимость аудиторской организации и ее возможность проводить аудит на высоком качественном уровне, так и репутация руководителей проверяемого или предполагаемого для будущей проверки эко­номического субъекта;

осуществление мероприятий по регулярным проверкам надеж­ности и эффективности функционирования внутрифирменной системы контроля качества работы как таковой;

принятие необходимых мер в отношении сотрудников ауди­торской организации в случаях невыполнения или ненадлежаще­го выполнения ими возложенных на них обязанностей.

Руководитель аудиторской организации до начала аудита обя­зан утвердить руководителя и старших аудиторов конкретной проверки, что должно быть отражено в общем плане аудита. Руководитель проверки и старшие аудиторы обязаны проанали­зировать профессиональные способности рядовых участников проверки, спланировать работу, которая может быть им поруче­на, и определить специфику и объем направляющих указаний, текущего контроля и проверок выполненных работ. Руководи­тель проверки обязан применять в ходе аудита те средства конт­роля качества работы, установленные аудиторской организацией, которые наилучшим образом подходят к данной конкретной аудиторской проверке.

Любое поручение работы старшим аудиторам и рядовым участ­никам проверки должно осуществляться таким образом, чтобы тот, кто поручает работу, имел разумную степень уверенности в том, что исполнитель имеет знания, умения и навыки, необходи­мые для надлежащего выполнения этой работы.

Направляющие указания в отношении старших аудиторов и рядовых участников проверки включают информацию об их обя­занностях и целях процедур, которые им надлежит выполнять. Эти указания также должны содержать сведения об особенностях деятельности проверяемого экономического субъекта и о воз­можных проблемах бухгалтерского учета и аудита, которые могут оказать влияние на специфику, объем и затраты времени приме­няемых аудиторских процедур.

При подготовке руководящих указаний следует принимать во внимание общий план аудита и расчеты затрат времени на прове­дение аудита. Основным средством передачи исполнителям на­правляющих указаний является программа аудита.

Текущий контроль работы исполнителей включает элементы руководящих указаний и проверки выполненной работы.

Проверка результатов выполненной работы должна осущест­вляться в отношении каждого исполнителя и сотрудниками, не уступающими в знаниях, умениях и навыках тем, кого они проверяют. При проверке результатов следует основное внима­ние уделять следующим вопросам:

выполнялась ли работа в соответствии с программой аудита; документировались ли надлежащим образом проделанная ра­бота и ее результаты;

все ли существенные замечания, возникшие по ходу провер­ки, были прояснены и нашли отражение в выходах аудитора; достигнуты ли цели соответствующих аудиторских процедур; вытекают ли сделанные аудитором выводы из полученных им результатов и служат ли результаты работы основой для мнения аудитора.

Сотрудники, проверяющие результаты работ, обязаны поста­вить на проверяемых рабочих документах свою подпись либо свое легко идентифицируемое условное обозначение. Проверя­ющие могут в случае необходимости дать в рабочих документах оценку действиям проверяемого, изложить замечания, коммен­тарии или рекомендации.

Руководители аудиторской организации могут поручать про­верку результатов проделанной работы не только членам той группы сотрудников, которые проводили аудит у данного эко­номического субъекта, но и другим специалистам, обладающим необходимой квалификацией. Такая независимая параллель­ная проверка в рамках аудиторской организации рекомендуется в случае аудита крупных и сложных экономических субъектов.

7.2.