ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ЭКСПЕРТА

В разделе «Определение необходимости использовать работу эксперта» отмечено, что необходимость использования работы экспер­та может возникнуть в случаях, когда аудитору следует получить ауди­торские доказательства в виде отчетов, заключений, оценки и актов эксперта, установить количество или физическое состояние активов, а также оставшийся полезный срок эксплуатации сооружений и обо­рудования, рассчитать суммы с использованием специальных методов, найти объем выполненных и незавершенных строительных работ по контрактам, получить юридические заключения по толкованию договоров, законов и нормативных актов. При определении необходи­мости аудитору рекомендовано учитывать существенность рассматри­ваемой статьи финансовой отчетности, риск искажений, зависящий от характера и сложности рассматриваемого вопроса, количество и каче­ство прочих имеющихся аудиторских доказательств.

Согласно разделу «Компетентность и объективность эксперта» аудитору при планировании использования работы эксперта рекомен­дуется оценить его профессиональную компетентность, а также дать оценку объективности эксперта (если у аудитора возникнут сомнения по этому поводу, он может выполнить дополнительные аудиторские процедуры или обратиться за достаточными и уместными аудиторски­ми доказательствами к другому эксперту).

Разделом «Объем работы эксперта» установлены требования к объему работы эксперта. Требуется, чтобы аудитор получил доста­точные и уместные аудиторские доказательства того, что объем работы эксперта отвечает целям аудиторской проверки. Это может быть достиг­нуто путем изучения письменных инструкций, подготовленных субъек­том для эксперта, касающихся следующих вопросов:

• цели и объема работы эксперта;

• круга конкретных вопросов, подлежащих освещению в отчете эксперта;

• предполагаемого использования аудитором работы эксперта, в том числе возможного информирования третьих лиц о личности экс­перта и степени его участия;

• степени доступа эксперта к соответствующим записям и до­кументам;

• конфиденциальности информации субъекта;

• информации о допущениях и методах, применяемых экспер­том, и об их соответствии допущениям и методам, использованным в предыдущие периоды.

Раздел «Оценка работы эксперта» обязывает аудитора оценить уместность использования работы эксперта в качестве аудиторского доказательства в отношении проверяемых утверждений, лежащих в основе финансовой отчетности. Согласно этому разделу, оценивая работу эксперта, аудитор должен рассмотреть использованные экспер­том первичные данные, применяемые допущения и методы, результа­ты работы эксперта в свете общего представления аудитора о бизнесе клиента и результатов дополнительных аудиторских процедур.

Уместность первичных данных, использованных экспертом, ауди­тор выясняет с помощью опроса касательно процедур, выполненных экспертом с целью определения достаточности, уместности и достовер­ности первичных данных, и анализа (проверки) данных, использован­ных экспертом. Ответственность за уместность и приемлемость исполь­зованных допущений и методов, а также их применение несет эксперт.

Если результаты работы эксперта не предоставляют достаточных аудиторских доказательств или противоречат другим аудиторским доказательствам, аудитор должен разрешить такую проблему.

В разделе «Ссылка на эксперта в аудиторском отчете (заключе­нии)» указывается, что при выдаче безусловно положительного ауди­торского заключения аудитор не должен ссылаться на работу эксперта. Это объясняется тем, что такая ссылка может быть принята за оговор­ку в аудиторском мнении или утверждение о разделении ответст­венности, что неверно. Если в результате работы эксперта аудитор при­нимает решение выдать модифицированное аудиторское заключение, то в некоторых обстоятельствах при объяснении характера оговорок может быть уместным сослаться на работу эксперта или изложить ее (включая описание личности эксперта и степени его участия). Для этого аудитору желательно получить разрешение эксперта на такую ссылку. Если в разрешении отказано, а аудитор считает, что ссылка обя­зательна, нужно прибегнуть к помощи юриста.

На основе данного МСА разработано ПСАД «Использование работы эксперта», которым определены действия аудиторской органи­зации или аудитора, работающего самостоятельно в качестве индиви­дуального предпринимателя, в отношении привлечения к аудиторской проверке эксперта и использования результатов его работы.

В российском стандарте описан порядок назначения эксперта и, так же как в аналогичном МСА, дано определение понятия «эксперт». Экспертом признается не состоящий в штате данной аудиторской орга­низации специалист, имеющий достаточные знания и (или) опыт в опре­деленной области (по определенному вопросу), отличной от бухгалтер­ского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области.

В качестве эксперта аудиторская организация может привлекать как специализированную организацию, являющуюся юридическим лицом, так и физических лиц: оценщика, инженера, геолога, актуария и (или) другого эксперта.

Эксперт, работу которого аудиторская организация использует при проведении аудита, должен быть объективным и иметь:

• соответствующую квалификацию, как правило, подтвержден­ную надлежащими документами (квалификационный аттестат, лицен­зия, диплом и т.п.);

• необходимый опьп и репутацию в области, заключение в кото­рой предполагает получить аудиторская организация, как правило, под­твержденную отзывами, рекомендациями, публикациями, справками и т.п.

Аудиторская организация, как правило, не должна использовать работу эксперта при проведении аудита, если:

• эксперт — физическое лицо является основным или преобла­дающим учредителем (участником) либо руководителем экономиче­ского субъекта, в отношении которого аудиторская организация про­водит аудит, либо состоящим с указанными лицами в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, сыновья, дочери, а так­же братья, сестры, родители и дети супругов), либо иным должност­ным лицом или штатным сотрудником экономического субъекта, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит;

• эксперт — юридическое лицо является основным или преобла­дающим учредителем (участником), кредитором, страховщиком эко­номического субъекта, в отношении которого аудиторская организа­ция проводит аудит, либо экономический субъект, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит, является основным или преобладающим учредителем (участником) эксперта — юридиче­ского лица. Если после назначения эксперта возникли или стали изве­стны указанные обстоятельства, аудиторская организация должна про­вести дополнительные аудиторские процедуры, обеспечивающие подтверждение объективности заключения эксперта, или назначить другого эксперта.

Аудиторская организация может использовать работу эксперта при проведении аудита лишь с согласия экономического субъекта, в отношении которого эта организация проводит аудит. Отказ экономи­ческого субъекта от работы эксперта должен быть совершен в письмен­ной форме. В случае такого отказа аудиторская организация рассмат­ривает вопрос о подготовке по результатам проведенного аудита аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Помимо общепринятых условий договор оказания услуг экспер­та должен содержать:

• цели и объем работы эксперта;

• описание конкретных вопросов, в отношении которых ауди­торская организация ожидает получить заключение эксперта;

• описание взаимоотношений эксперта с экономическим субъек­том, если таковые потребуются;

• конфиденциальность информации экономического субъекта;

• сведения о предположениях и методах, которые эксперт наме­ревается использовать в своей работе, и об их соответствии тем пред­положениям и методам, которые применялись в предыдущие периоды (если в предыдущие периоды аудиторская организация прибегала к услугам эксперта);

• форму и содержание заключения эксперта.

Стандарт содержит требования по оформлению результатов рабо­ты эксперта. Эксперт должен представлять результаты своей работы в виде заключения (отчета, расчета и т.п.) в письменной форме. Заклю­чение эксперта должно быть достаточно полным и подробным, с тем чтобы опытный аудитор и (или) другой эксперт, ознакомившись с ним, мог получить представление о проведенной экспертом работе. В част­ности, в заключении эксперта должны быть отражены:

• I наименование экономического субъекта, при аудите которого эксперт выполнил свою работу;

и объект проведенной работы;

и объем проведенной работы и предел ответственности эксперта;

и применявшиеся методы работы, в том числе их соответствие методам, использовавшимся в предыдущие периоды (если в предыду­щие периоды аудиторская организация использовала работу эксперта);

и принятые экспертом предположения при проведении работы, в том числе их соответствие предположениям, принятым в предыду­щие периоды (если в предыдущие периоды аудиторскгш организация использовала работу эксперта);

и любые неразрешенные существенные сомнения, связанные с проведенной работой;

и результаты проведенной работы.

Заключение эксперта должно состоять, как правило, из трех ча­стей: вводной, исследовательской и выводов. Сведедия, включенные в заключение эксперта, должны быть изложены ясно и выражены так, чтобы были очевидны их содержание и форма и невозможны различ­ные толкования. Заключение эксперта — юридического лица должно быть скреплено его печатью. Эксперт подготавливает свое заключение как минимум в двух экземплярах, один из которых представляется эко­номическому субъекту, в отношении которого аудиторская организа­ция проводит аудит, а второй — аудиторской организации.

В разделе «Использование результатов работы эксперта» описан порядок использования результатов работы эксперта. Результаты рабо­ты эксперта подлежат рассмотрению аудиторской организацией в отно­шении:

и информации, на которой основывается заключение эксперта;

• предположений и методов, использованных экспертом при под­готовке своего заключения, в том числе их соответствия предположени­ям и методам, применявшимся в предыдущие периоды (если в предыду­щие периоды аудиторская организация прибегала к услугам эксперта);

н общих результатов проведенного аудита.

Если при рассмотрении результатов работы эксперта аудитор­ской организацией выявляются существенные несоответствия между заключением эксперта и информацией (документами) экономическо­го субъекта либо аудиторская организация считает, что результаты

работы эксперта необоснованны, то аудиторская организация должна провести дополнительные аудиторские процедуры, обеспечивающие проверку обоснованности заключения эксперта, или назначить друго­го эксперта.

Заключение эксперта подлежит включению в рабочую докумен­тацию аудиторской организации. Если в исключительном случае экс­перт дает устные разъяснения, то такие разъяснения должны быть отражены аудиторской организацией в ее рабочей документации.

Аудиторское заключение, как правило, не должно содержать ука­заний на использование аудиторской организацией при проведении аудита работы эксперта и на заключение эксперта.

Использование работы эксперта при проведении аудита, в том числе отсылка к такой работе в аудиторском заключении, не снимает ответственность за аудиторское заключение с аудиторской организа­ции, подготовившей его.

В приложении к российскому стандарту приведен примерный перечень работ, для выполнения которых аудиторской организации может потребоваться использовать работу эксперта:

• оценка отдельных видов имущества (земля, здания, машины и оборудование, произведения искусства, драгоценные камни и др.);

• определение количества и (или) состояния имущества (запа­сы полезных ископаемых в месторождениях, срок службы машин и обо­рудования и др.);

• проведение расчетов специальными приемами и способами (актуарные оценки и др.);

• измерение объемов выполненных работ и работ, подлежащих выполнению по неисполненным договорам, для целей признания реали­зации (строительных, геолого-разведочных, проектных и др.);

• юридическая оценка и интерпретация договоров, учредитель­ных документов, нормативных актов.