Формы предпринимательской деятельности в аудите

По данным Минфина РФ[15], численность клиентов аудитор­ских организаций, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подверглась обязательному аудиту в 2006 г., составила более 72 000, из которых 53% — клиенты региональных аудиторских компаний.

Российский рынок услуг в высокой степени сконцентриро­ван в Москве. Здесь работает более 40% всего аудиторского пер­сонала (более трети аудиторских организаций), на долю которых приходится 73% всех доходов аудиторских организаций.

Приведенные Минфином РФ данные о структуре рынка по размеру аудиторских организаций за 2006 г. свидетельствуют о том, что на долю так называемых компаний «большой четверки» — Priccwaterhouse Coopers, Deloittl, Ernt8cVornq и KPMG — прихо­дилось 31% общего объема оказанных услуг, из которых лишь 24% объема составили услуги по проведению аудита.

Возросла роль крупных, средних и небольших российских аудиторских компаний. На долю средних и небольших россий­ских аудиторских организаций приходится 44% общего объема оказанных услуг, 53% объема услуг по проведению аудита.

Чтобы и в дальнейшем повышать авторитет и представитель­ство российских аудиторских организаций в этом виде деятель­ности, необходима серьезная работа самих российских аудито­ров, поддержка законодательной и исполнительной власти России, федерального органа государственного регулирования аудитор­ской деятельности, крупных аудируемых организаций.

В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» опре­делено, что основными исполнителями аудиторской деятельно­сти являются российские аудиторские организации и индивиду­альные аудиторы. Их права, обязанности, сфера деятельности оп­ределены ст. 3, 4, 5, 7 и др.

Аудиторские фирмы имеют организационно-правовую форму преимущественно закрытого акционерного общества (ЗАО) или общества с ограниченной ответственностью (ООО).

Классификация аудиторских фирм. К основным признакам классификации аудиторских фирм можно отнести характер дея­тельности (выполняемые функции) и объем реализуемых услуг.

По характеру деятельности (выполняемым функциям) ауди­торские фирмы подразделяются на универсальные и специализи­рованные.

Универсальные аудиторские фирмы могут проводить обязатель­ный аудит по нескольким направлениям: общий аудит, страховой, банковский, аудит инвестиционных фондов — и занимаются самы­ми разнообразными видами работ. К их числу относятся: услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета; анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта; консультирование по во­просам финансового, управленческого и налогового учета, про­ведение обучения по бухгалтерскому учету и аудиту; компьютери­зация учета; другие услуги по профилю своей деятельности.

Специализированные аудиторские фирмы выполняют более уз­кий круг работ и специализируются на определенных их видах (например, аудиторские проверки, обязательный аудит только предприятий и организаций, обучение и др.).

Помимо аудиторских фирм аудиторской деятельностью могут заниматься и индивидуальные аудиторы — физические лица са­мостоятельно. Такие аудиторы должны пройти аттестацию, при­обрести лицензию и зарегистрироваться в качестве предприни­мателей. Частнопрактикующие аудиторы могут заниматься как универсальной, так и специализированной деятельностью, кроме проведения обязательного аудита (ст. 3 и 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»).

Аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой- либо предпринимательской деятельностью кроме аудиторской и другой связанной с ней деятельностью. Независимо от того, яв­ляется фирма специализированной или универсальной, она, как правило, должна выполнять основной вид услуг — проведение обязательного аудита.

По объему оказываемых услуг аудиторские организации мож­но подразделить на крупные, средние и малые. Универсальные фирмы чаще всего бывают крупными и средними.

Основным критерием объема реализуемых услуг следует счи­тать объем выручки от реализации. За единицу измерения, как это уже принято у нас в стране, можно принять минимальный размер оплаты труда, равный для этих целей 100 руб.[16] Этот по­казатель определяет порядок исчисления налогов, сборов, штра­фов и иных платежей. Классификация аудиторских организаций по численности и объему выручки от реализации (продажи) при­ведена в табл. 2.3[17].

Профессиональные сотрудники аудиторской организации по выполняемым функциям могут быть разделены на следующие группы: руководители аудиторской проверки, старшие аудиторы (руководители звеньев или бригад), рядовые участники аудитор­ских проверок, прочие специалисты — бухгалтеры-эксперты, про­граммисты, экономисты и др.

Крупные аудиторские организации могут иметь сложную струк­туру управления (рис.

Руководитель аудиторской организации

Служба

безопасности

Заместитель по методологии аудита и оказанию сопутствующих услуг

Заместитель по оперативной работе

Отделы организации

Главный

бухгалтер

Методологии аудита

Информационных технологий и ПК

Отдел методологии занимается разработкой внутренних стан­дартов, методик проведения аудита, созданием нормативного обес­печения для проведения проверок.

Отдел информационных технологий и персональных компью­теров занимается компьютеризацией аудита и оказанием сопут­ствующих услуг в этой области.

Средняя аудиторская организация (рис. 2.3) включает бухгал­терию и два отдела: проведения проверок и методологии аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг.

Рис. 2.3. Организационная структура средней аудиторской организации

Приведенная структура — примерная, поскольку число отде­лов может быть увеличено.

Небольшие аудиторские организации могут иметь упрощенную двухуровневую систему управления: руководитель аудиторской организации, как правило, являющийся и руководителем провер­ки, и подчиненные ему рядовые аудиторы (рис. 2.4).

Рис. 2.4. Структура небольшой аудиторской фирмы

Эффективное функционирование аудиторской фирмы зави­сит и от организации труда ее сотрудников.

Сотрудники фирмы, включая аудиторов, должны функцио­нировать на основе научной организации труда с максимальной продуктивностью. Для этого необходимо, в частности, оценить каждого сотрудника аудиторской фирмы и определить его спо­собность и готовность к выполнению тех или иных функций, склонность к аналитике и/или к синтезу, стремление к позна­нию, квалификацию, моральную и психологическую устойчи­вость, состояние здоровья и т.д.

Кадровое обеспечение аудиторских фирм может проводиться путем подготовки собственных кадров (за счет фирмы) или найма сотрудников определенной квалификации на временную или по­стоянную работу.

Персонал аудиторской фирмы должен тщательно подбираться, здесь не должно быть случайных людей. Особенно важны глубо­кое знание законодательных, нормативных и иных документов, регламентирующих финансово-хозяйственную деятельность.

Необходимый минимум внутренних документов аудиторской организации должен включать[18]:

• положение об организационно-управленческой структуре аудиторской организации;

• штатное расписание;

• должностные инструкции сотрудников;

• правила внутреннего трудового распорядка;

• положение об аудиторской тайне;

• положение о системе оплаты труда персонала;

• внутренние стандарты аудиторской организации.

При разработке таких документов необходимо руководство­ваться прежде всего положениями Трудового кодекса РФ, феде­ральными и внутренними правилами (стандартами), документами Минфина РФ.

Приведем содержание должностной инструкции аудитора, имеющей важное значение для данной работы. Должностная инструкция разработана в соответствии с нормами Трудового ко­декса РФ и иных нормативных актов, регулирующих трудовые правоотношения. Она включает три раздела: общие положения, должностные права и обязанности, ответственность.

Общие положения. Раздел содержит общие сведения об ауди­торе. Аудитор относится к категории специалистов, назначается на должность и освобождается от нее приказом руководителя ор­ганизации. На должность аудитора назначается лицо, имеющее высшее профессиональное (экономическое или юридическое) об­разование и дополнительную специальную подготовку, стаж ра­боты не менее пяти лет и дополнительную специальную подго­товку, а также аттестат профессионального аудитора Российской Федерации.

Аудитор подчиняется непосредственно начальнику отдела, а в небольших организациях — руководителю организации. Во время отсутствия аудитора (отпуск, болезнь и пр.) его обязанности исполняет лицо, назначенное в установленном порядке. Данное лицо приобретает установленные права и несет ответственность за исполнение возложенных на него обязанностей.

Аудитор должен знать:

• законодательные и нормативные правовые акты, методи­ческие материалы, касающиеся его профессиональной дея­тельности;

• рыночные методы хозяйствования, закономерности и осо­бенности развития экономики;

• трудовое, финансовое, налоговое и хозяйственное законо­дательство;

• правила ведения бухгалтерского учета и составления отчет­ности;

• методы анализа хозяйственно-финансовой деятельности пред­приятия;

• правила проведения аудиторских проверок;

• правила организации и ведения бизнеса;

• этику делового общения;

• экономику, организацию производства, труда и управления;

• порядок оформления финансовых операций и организацию документооборота;

• права и нормы охраны труда.

Права и обязанности аудиторов. Эти права и обязанности оп­ределены в Конституции РФ, Гражданском кодексе РФ и других нормативно-законодательных документах Российской Федера­ции. Профессиональные права и обязанности приведены в За­коне «Об аудиторской деятельности» (ст. 5). Рассмотрим их при­менительно к основной функции аудитора — проведению ауди­торской проверки. При проведении аудиторской проверки ауди­торы вправе:

1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита;

2) проверять в полном объеме документацию, связанную с фи­нансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а так­же фактическое наличие любого имущества, учтенного в этой документации;

3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъясне­ния в устной и письменной формах по возникшим в ходе ауди­торской проверки вопросам;

4) отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгал­терской) отчетности в аудиторской заключении в случаях:

• непредставления аудируемым лицом всей необходимой до­кументации;

• выявления в ходе аудиторской проверки обстоятельств, ока­зывающих либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации или индивидуального ауди­тора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;

5) осуществлять иные права, вытекающие из существа пра­воотношений, определенных договором оказания аудиторских ус­луг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

При проведении аудиторской проверки аудиторы обязаны:

1) осуществлять аудиторскую проверку в соответствии с зако­нодательством Российской Федерации;

2) предоставлять по требованию аудируемого лица необхо­димую информацию о требованиях законодательства Российской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а так­же о нормативных актах Российской Федерации, на которых ос­новываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора;

3) в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

4) обеспечивать сохранность документов, получаемых и состав­ляемых в ходе аудиторской проверки, не разглашать их содержа­ние без согласия аудируемого лица и (или) лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

5) исполнять иные обязанности, вытекающие из существа пра­воотношений, определенных договором оказания аудиторских ус­луг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации.

Ответственность. Аудитор несет ответственность:

1) за ненадлежащее исполнение или неисполнение своих долж­ностных обязанностей, предусмотренных настоящей должност­ной инструкцией, — в пределах, определенных действующим тру­довым законодательством Российской Федерации;

2) за правонарушения, совершенные в процессе осуществле­ния своей деятельности, — в пределах, определенных действую­щим административным, уголовным и гражданским законодатель­ством Российской Федерацией;

3) за причинение материального ущерба — в пределах, опре­деленных действующим трудовым и гражданским законодатель­ством Российской Федерации.

Должностная инструкция подписывается руководителем струк­турного подразделения и согласовывается с начальником юри­дического отдела. С инструкцией должен быть ознакомлен ауди­тор (необходима его подпись).

Внешний контроль аудиторских организаций и индивидуаль­ных аудиторов организуется уполномоченным федеральным ор­ганом. Эта работа проводится как Министерством финансов РФ, так и поручаются проверки аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников этих объе­динений. Каждое объединение имеет план проверок и проводит их на основе разработанных методик.

Министерство финансов РФ (в лице Департамента регули­рования государственного финансового контроля организации аудиторской деятельности бухгалтерского учета и отчетности) ор­ганизует последующий контроль деятельности как аудиторских организаций, так и индивидуальных аудиторов.

Федеральная служба государственной статистики Постановлением от 14 ноября 2006 г. № 66 утвердила представленную Министер­ством финансов РФ годовую форму федерального государственного наблюдения № 2—аудит «Отчет об аудиторской деятельности». Сбор и обработка данных по форме № 2—аудит осуществляет­ся Минфином РФ. Эта форма заполняется аудиторскими органи­зациями и индивидуальными аудиторами и представляется Мин­фину РФ 15 апреля года, следующего за отчетным периодом.

Форма № 2 аудит включает адресную часть и пять разделов:

1) численность персонала; 2) объем оказанных услуг; 3) характе- истика организаций, в которыгх проведен аудит; 4) выщанныю ауди­торские заключения; 5) членство в профессиональный аудиторских объединениях и международный сетях аудиторских организаций.

Обработка информации разделов 1—3 позволяет получить свод­ные сведения об аудиторской деятельности в России: числен­ность аудиторов; объем оказанныгх услуг (в тыс. руб.) по общему аудиту, аудиту кредитных организаций, банковских групп и бан­ковских холдингов (банковскому аудиту), аудиту страховых ор­ганизаций и обществ взаимного страхования (аудиту страховщи­ков), аудиту бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов; количество организаций, в которых проведен аудит (с градацией по выручке от 1 млн до 4 млрд руб. и выше), а также по отраслям: добыча полезных ископаемыгх, обрабатывающие производства, производство, передача и распределение электро­энергии, строительство, транспорт, связь, сельское хозяйство, оп­товая и розничная торговля. Кроме того, подводятся итоги по прочим услугам.

По данным информации 4-го раздела можно определить число проаудированные организаций: открытых акционерных обществ, кредитные организаций, страховые организаций и обществ вза­имного страхования, бирж и инвестиционные фондов, унитар­ные предприятий, организаций, финансовые показатели которые выше минимальные значений, организаций, по которым прове­ден обязательный аудит в случаях, предусмотренных федераль­ными законами.

Информация 5-го раздела позволяет получить сведения о числе аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов в разрезе аудиторских объединений, в том числе Некоммерческое партнер­ство «Аудиторская палата России», Некоммерческое партнерство «Московская аудиторская палата», Некоммерческое партнерство «Институт профессиональные аудиторов России», Общественное объединение «Российская коллегия аудиторов», Некоммерческое партнерство «Национальная федерация консультантов и аудито­ров», Некоммерческое партнерство «Институт профессиональ­ных бухгалтеров и аудиторов России».

Постановлением Федеральной службы государственной стати­стики от 13 июля 2004 г. № 26 введены годовая статистическая форма отчетности № 1—аудит, «Сведения об оказании услуг в области аудита за г.». Эту форму представляют к 1 апреля юридические лица, их обособленные подразделения, для кото­рых услуги в области аудита являются основным видом деятель­ности. Отчет по ф. № 1—аудит представляют территориальному органу Федеральной службы государственной статистики в субъ­екте Российской Федерации по установленному им адресу.

Форма № 1—аудит включает два раздела. В первом разделе «Общие экономические показатели» приводятся данные за отчет­ный год по следующим показателям: средняя численность работ­ников, включая внешних совместителей и работников неспи­сочного состава, в том числе аттестованных аудиторов; выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (минус НДС, акцизы и аналогичные обязательные платежи); расходы, произ­веденные организацией, в том числе материальные расходы, рас­ходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы, из них арендные (лизинговые) платежи, оплату услуг сторонних организаций; число заключенных договоров.

Второй раздел «Распределение объема услуг по видам ауди­торской деятельности» включает данные за отчетный год по сле­дующим показателям: объем услуг, в том числе услуги в области независимой проверки бухгалтерского учета и финансовой (бух­галтерской) отчетности, услуги в области постановки, восста­новления и ведения бухгалтерского учета, услуги в области кон­сультирования, услуги в области оценки стоимости имущества, другие услуги, связанные с аудиторской деятельностью.

Вопросы для самопроверки

1. Назовите основные правовые и законодательные документы по аудиторской деятельности.

2. Рассмотрите и прокомментируйте схему регулирования аудитор­ской деятельности в Российской Федерации.

3. Дайте краткую характеристику Федерального закона «Об ауди­торской деятельности».

4. Как развивается рынок аудиторских услуг в Российской Федерации?

5. Приведите классификацию и краткую характеристику аудитор­ских организаций РФ.

6. Каковы права и обязанности основных специалистов аудиторских организаций.

7. Какую статистическую отчетность представляют аудиторские ор­ганизации и индивидуальные предприниматели?