Аудит формирования уставного капитала и резервных фондов предприятия

венным имуществом плана приватизации. В счет вклада могут быть внесены здания, сооружения, оборудование и другие ценности, а также нематериальные активы и денежные средства.

В настоящее время размер уставного капитала акционерного общества, предприятия с долевым участием иностранных инвести­ций, совместного предприятия независимо от его организацион­но-правовой формы, государственного и муниципального пред­приятия не должен быть менее суммы, равной 1000-кратному раз­меру минимальной оплаты труда в месяц, установленному законодательством Российской Федерации на дату регистрации предприятия. Размер уставного капитала (фонда) предприятий и учреждений других организационно-правовых форм не должен быть менее суммы, равной 100-кратному размеру минимальной оплаты труда на дату представления учредительныхдокументовдля регистрации.

У предприятий, имеющих размер уставного капитала, значи­тельно превышающий величину, установленную антимонополь­ным законодательством России или ее регионов, должен быть до­кумент, подтверждающий согласие соответствующего антимоно­польного органа на создание данного предприятия. При изучении учредительных документов организаций, в число учредителей ко­торых входят государственные или муниципальные предприятия, необходимо проверить наличие документов, подтверждающих со­гласование соответствующим комитетом по управлению имущест­вом величины и способа оплаты вкладов государственными и му­ниципальными предприятиями в уставный капитал проверяемого экономического субъекта, за исключением случаев внесения ука­занных вкладов в денежной форме за счет прибыли предприятий- учредителей.

Уставный капитал является наиболее устойчивой частью соб­ственных средств предприятия. Во вновь созданных акционерных обществах открытого типа его величина определяется суммой произведенной подписки на акции и в конечном итоге представ­ляет собой совокупную номинальную стоимость акций общества, приобретенных акционерами, в ООО — сумму вкладов участни­ков, объявленную в учредительных документах. В товариществах складочный капитал формируется из долей (вкладов) участников. В производственных кооперативах паевой капитал состоит из паевых взносов членов кооператива. Уставный капитал государ­ственных и муниципальных унитарных предприятий, основан­ных на праве хозяйственного ведения, формируется за счет средств государственного органа иди органа местного самоуправ­ления. Если эти предприятия основаны на праве оперативного управления, их уставный фонд представляет собой стоимость за­крепленного за ними имущества, находящегося в федеральной или муниципальной собственности.

Согласно действующим положениям все учредители (участни­ки) должны своевременно и правильно внести свои вклады в устав­ный капитал, выкупить объявленную стоимость акций каждым уч­редителем. Существуют нормативные сроки взносов вкладов и паев ООО и товариществ, полной оплаты уставного капитала ак­ционерных организаций. Аудитор должен проверить их соблю­дение.

Взносы в уставный капитал могут производиться денежными средствами, ценными бумагами, материальными объектами, иму­щественными и иными правами, имеющими денежную оценку. Аудитор обязан проверить правильность оценки вкладов всех уча­стников. Обычно они оцениваются по соглашению между учреди­телями или участниками. В необходимых и спорных случаях при­влекают независимых оценщиков.

Внесение денежных средств в уставный капитал должно быть подтверждено соответствующими кассовыми и банковскими доку­ментами. Величина вкладов в неденежной форме устанавливается на основе актов приема-передачи основных средств и нематери­альных активов, накладных и приходных ордеров на оприходова­ние материалов.

По отдельным видам вкладов, таким как недвижимость, зе­мельные участки, транспортные средства, объекты интеллектуаль­ной собственности, должны быть документы, подтверждающие право собственника у их владельца. Вклад в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка России на дату приобретения проверяемым предприятием статуса юридиче­ского лица.

Если в ходе аудита будет выявлено, что уставный капитал к мо­менту проверки сформирован неполностью и с другими отступле­ниями от установленного порядка, необходимо проверить полногу взноса каждого участника и выяснить причины других отступле­ний. При неполной оплате долей и паевых взносов доплату могут произвести другие участники, иначе аудитор должен предложить

руководству уменьшить величину уставного капитала и перереги­стрировать предприятие в установленном порядке. В противном случае по решению суда или с согласия других учредителей обще­ство может быть ликвидировано.

В акционерных обществах при неполной оплате первоначаль­ного капитала в течение года право собственности на невыкуплен­ные учредителями акции переходит к другим членам общества, ко­торое обязано реализовать их по цене не ниже номинала в течение года после получения.

В процессе проверки правильности формирования уставного капитала ОАО следует убедиться в том, что все акции, размещен­ные среди учредителей, яваяются именными, что номинальная стоимость обыкновенных акций одинакова, а общая номинальная стоимость привилегированных ценных бумаг не превышает уста­новленный норматив от величины акционерного капитала.

Числящаяся на дату составления баланса задолженность за ак­ционерами (пайщиками) по недовнесению соответствующих сумм в уставный капитал отражается до ее погашения на балансовой ста­тье «Дебиторская задолженность» (платежи по которой ожидаются в течение 12 мес. после отчетной даты) раздела II актива баланса. Следовательно, величина уставного капитала предприятия должна соответствовать отраженной в уставе сумме и в дальнейшем может ' изменяться в сторону увеличения — при согласии большинства ак­ционеров и пайщиков, а в сторону уменьшения (до минимально допустимой величины) — еще и при согласии кредиторов, главный образом, инвесторов.

После внесения соответствующих изменений в учредительные документы экономического субъекта и регистрации нового разме­ра уставного капитала должны быть сделаны бухгалтерские записи по кредиту счета 80 «Уставный капитал» и дебету счетов 75 «Расче­ты с учредителями». При проверке статьи «Уставный капитал» нужно прежде всего сверить оборот по счету 80 с суммой по сче­ту 75, в дебете которого отражаются заявленные суммы, а в креди­те — фактически внесенные. Если выявлены расхождения, прове­ряют полноту взноса в уставный капитал каждого учредителя. Особенно это важно для товариществ с ограниченной ответствен­ностью.

Следует проверить и правильность оценки материальной части паевых взносов и вклада в иностранной валюте, наличие докумен­тального оформления оприходования этих вкладов.

Переоценка основных средств производственного и непроиз­водственного назначения не ведет к изменению первоначальной стоимости уставного капитала. Результаты переоценки отражаются в балансовой статье «Добавочный капитал». Образование и попол­нение добавочного капитала отражаются по кредиту счета 83 «До­бавочный капитал» в корреспонденции со счетами учета имущест­ва, по которому определился прирост стоимости. Это позволяет сохранить величину первоначально вложенного капитала неиз­менной.

При всех условиях величина уставного капитала организации не может быть меньше установленного законодательством мини­мума для данной формы предпринимательства и величины чистых активов организации. Соблюдение этих требований особенно важ­но для существующих и будущих кредиторов предприятия, эконо­мической и правовой защиты их интересов.

При выявлении фактов полного или частичного невнесения взносов в уставный капитал аудитору необходимо определить сте­пень риска признания проверяемой организации несостоявшейся или подлежащей ликвидации.

Если величина чистых активов по данным годового отчета предприятия оказалась меньше, чем объявленный уставный капи­тал, следует проверить, имело ли место уменьшение этого капитала до величины чистых активов после отчетной даты.

В ходе ознакомления с учредительными документами необ­ходимо изучить предусмотренный ими порядок распределения прибыли и образования фондов. Здесь есть законодательные ог­раничения и варианты решений, выбор которых предоставлен учредителям. Особое внимание уделяют резервам и резервным фондам организации, влияющим на величину затрат, а через них или непосредственно — на финансовые результаты деятель­ности.

На величину затрат на производство (издержки обращения в торговле и снабжении) влияют резервы предстоящих расходов. Это могут быть резервы на оплату предстоящих отпусков, на покрытие затрат по ремонту и другим работам, неравномерно производимым в течение года. Главное назначение таких резервов — стремление искусственно выровнять величину себестоимости и издержек об­’ ращения но отчетным периодам внутри года. Перечень и порядок создания таких резервов и списания за их счет затрат должны быть предусмотрены учетной политикой.

В ходе аудита необходимо убедиться в достоверности остатков зарезервированных средств, приведенных в бухгалтерском балан­се, проверить правильность их образования и обоснованность ис­пользования. Для этого сопоставляют данные статьи «Резервы предстоящих расходов» в балансе и отчете об изменении капитала с сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в Главной книге, регистрах синтетического и аналитического учета. Реальность ос­татка по каждому виду резерва устанавливают на основе расчета разницы между образованной суммой резерва и списанных за его счет затрат. Одновременно делается вывод о достаточности резер­вов предстоящих расходов, нет ли излишеств, которые завышают издержки производства и обращения и ведут к недоплате авансо­вых платежей налога на прибыль.

Правильность использования резервов проверяют по данным первичной документации и регистров по учету расходов на опла­ту за время отпуска, затрат на ремонт и т.п. Если в следующих за отчетным годом периодах решено не создавать резервы предстоя­щих расходов, переходящие остатки средств на 1 января следую­щего года должны быть присоединены к финансовому результату предприятия и отражены в январе по дебету счета 96 «Расчеты предстоящих расходов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и рас­ходы».

За счет финансовых результатов деятельности могут быть соз­даны резервы по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных средств в обороте и под обесценение финансовых вложений. Эти резервы необходимы для того, чтобы просрочен­ная, не обеспеченная гарантиями дебиторская задолженность по­купателей, резкое и значительное снижение стоимости материаль­ных ценностей и обесценение принадлежащих предприятию цен­ных бумаг не привели к критическому обострению финансового положения организации.

Резервы по сомнительным долгам. Сомнительной признается де­биторская задолженность, не погашенная в установленные догово­ром сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями. При оценке правильности начисления резерва по сомнительным дол­гам аудитор должен проверить:

— предусматривалось ли создание резерва по сомнительным долгам в учетной политике;

— время начисления резерва (в конце года или ежеквартально);

— проводилась ли инвентаризация дебиторской задолженности перед созданием резерва, правильно ли она отнесена к просрочен­ным долгам;

— величина резерва исчислена по каждому просроченному дол­гу или в целом по предприятию;

— присоединялась ли сумма неиспользованного резерва в кон­це года к прибыли соответствующего года;

— правильно ли отражена сумма резерва для покрытия сомни­тельных долгов в пассиве баланса.

Для целей налогообложения суммы, отнесенные для создания резерва по сомнительным долгам, включают в состав внереализа­ционных расходов равномерно в течение всего года, размер созда­ваемого резерва не может превышать 10% выручки отчетного периода. Величина резерва дифференцируется в зависимости от сроков возникновения дебиторской задолженности. Особо прове­ряется целевое использование средств резерва. За его счет могут быть списаны только безнадежные долги предприятия, признавае­мые налоговым законодательством.

Списанные за счет резерва сомнительные долги необходимо учитывать за балансом в течение пяти лет для использования воз­можности их взыскания при изменении имущественного положе­ния должника. Аудитору следует проверить правильность бухгал­терских записей по этим операциям. Одновременно со списанием с баланса дебиторской задолженности должна быть составлена проводка:

Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»

К -т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму списываемых долгов

Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспо­собных дебиторов».

Кредитуется счет 007 по истечении пятилетнего срока взыска­ния. По каждому должнику и каждому долгу, списанному в убыток, должен быть организован аналитический учет.

Резерв пол снижение стоимости материальных ценностей. Этот резерв создается для обеспечения реальности опенки сырья, мате­риалов, топлива, готовой продукции, товаров, незавершенного производства и покупных полуфабрикатов, ее соответствия рыноч­ной стоимости в случаях, когда материально-производственные за­пасы устарели, полностью или частично потеряли свои качества и потребительские свойства. Резерв формируется за счет расходов предприятия, учитываемых на счете 91/2 «Прочие расходы». В сле­дующем отчетном периоде по мере списания материальных ценно­стей, по которым были созданы резервы на производство, реализа­цию на сторону, сумму резерва необходимо восстановить бухгал­терской записью:

Д-т сч. 14 «Резервы под снижение стоимости материальных цен­ностей»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудитор должен проверить обоснованность примененных при расчете резерва рыночных цен, правильность самого расчета, орга­низацию аналитического учета к счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

При определении и проверке величины прибыли, облагаемой налогом, суммы резерва под обесценение МПЗ во внимание не принимаются.

Резервы под обесценение финансовых вложений. Этот вид резер­ва является для российских предприятий сравнительно новым. Создается он для обеспечения реальности оценки имеющихся у предприятий ценных бумаг и других финансовых вложений при осуществлении операций с ними.

Резерв создается для финансовых вложений, по которым не оп­ределяется их текущая рыночная стоимость, и только в случаях ус­тойчивого снижения их учетной стоимости ниже величины эконо­мических выгод, на которые рассчитывало предприятие при при­обретении ценных бумаг. Суммы образованного резерва учитывают в составе операционных расходов организации.

При проверке правильности создания резерва под обесценение финансовых вложений необходимо обратить внимание на:

— наличие финансовых вложений, по которым не может быть определена их текущая рыночная стоимость;

— имеет ли место устойчивое снижение первоначальной стои­мости ценных бумаг, приобретенных предприятием;

— правильность расчета величины резерва, его корректировки в сторону увеличения или уменьшения при существенном сниже­нии или росте расчетной стоимости финансовых вложений;

Контрольные вопросы.Тесты и ситуации

— организацию аналитического и синтетического бухгалтер­ского учета созданных резервов, правильность их отнесения в со­став прочих операционных расходов.

Уменьшение резерва при повышении расчетной стоимости фи­нансовых вложений должно быть учтено в составе операционных доходов предприятия. В любом случае аудитору необходимо прове­рить полноту раскрытия информации о резерве под обесценение финансовых вложений в бухгалтерской отчетности. Обычно она приводится в пояснительной записке к годовому отчету органи­зации.